Condanna per dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture inesistenti: responsabilità accertata e applicazione delle pene accessorie

RAGIONI IN FATTO E IN DIRITTO DELLA DECISIONE
A seguito della richiesta di rinvio a giudizio, presentata dal PM in data 2.3.2021, all'udienza preliminare del 13.7.2021, verificata la regolare costituzione delle parti, su istanza della Difesa era concesso un rinvio, al fine di ottenere procura speciale per accedere a riti alternativi.

All'udienza del 19.10.2021 la Difesa sollevava eccezione di incompetenza territoriale, cui il PM si associava; respinta l'eccezione come da ordinanza allegata a verbale (che per comodità si riporta in nota(1)), l'imputato, a mezzo di procuratori speciali, chiedeva di essere giudicato con rito abbreviato. Ammesso il rito, all'udienza del 25.3.2022 (a seguito di rinvio richiesto dalla Difesa) aveva luogo la discussione delle parti e il PM replicava. Alla successiva udienza del 4.5.2022, all'esito delle repliche della Difesa, veniva pronunziata sentenza nei termini di cui al dispositivo in atti.

Il presente procedimento trae origine dal processo verbale di constatazione redatto - in relazione agli anni di imposta dal 2011 al 2014 - in data 18.4.2017 dalla Guardia di Finanza di Orbassano nei confronti della ditta individuale AM. Da., esercente attività connessa al trasporto di merci su strada, la quale risultava non aver istituito i registri e i libri prescritti dalla normativa tributaria, né aver esibito all'atto del controllo le scritture contabili, né aver presentato alcuna dichiarazione ai fini delle imposte dirette o dell'IVA.

In sede di apertura delle attività ispettive AM. Da. dichiarava che negli anni in esame, in cui versava in precarie condizioni economiche, era stato contattato da un conoscente di lunga data, CE. Cr., il quale gli aveva proposto di aprire una ditta individuale di trasporti e di lavorare per lui. Accettata l'offerta e aperta la partita I.V.A., AM. Da. aveva iniziato a lavorare per lui, occupandosi di ricezione, smistamento e consegna della rivista "(omissis)", mediante automezzi nella sua disponibilità.

In relazione alle prestazioni effettuate, egli emetteva fatture dell'importo indicato da CE. Cr., superiore a quello effettivamente percepito, di circa 1.200,00/1.300,00 Euro, poi riceveva sul proprio conto corrente - acceso presso l'istituto bancario (...), filiale di (omissis) - il bonifico, da cui detraeva quanto spettante, per poi restituire a differenza, in contanti, allo stesso CE. Cr.

Il rapporto con quest'ultimo era cessato nel febbraio 2016, a seguito di contrasti insorti a seguito del suo arresto per reati in materia di stupefacenti.

Il percorso ispettivo nei confronti di AM. Da. proseguiva mediante interrogazione dell'applicativo "spesometro integrato", che confermava che tra i soggetti con cui la ditta controllata aveva avuto rapporti vi era la ditta individuale CE. Cr., nei confronti della quale la ditta controllata risultava aver emesso, con riferimento all'anno di imposta 2013, fatture per un imponibile pari a Euro 93.000,00, oltre IVA per Euro 19.828,00.

Secondo quanto si evince dalla segnalazione di reato tributario nei confronti dell'odierno imputato, la Guardia di Finanza, con apposito controllo incrociato, acquisiva le fatture emesse da AM. Da. e i registri IVA acquisti di CE. Cr..

Inoltre, dalle analisi finanziarie esperite emergeva che, a fronte di tali operazioni, CE. Cr. aveva effettuato bonifici bancari a favore di AM. Da. sul conto corrente n. (omissis), intestato a quest'ultimo e acceso presso la banca (...), a saldo delle fatture emesse nel 2013, per un totale di Euro 60.725,00.

Erano stati rilevati, inoltre, prelevamenti, contestuali ai bonifici, di Euro 21.045,00.

Sulla scorta di tali dati erano attribuiti ad AM. Da. ricavi per Euro 39.680,00 (pari alla differenza tra l'importo dei bonifici e quello dei prelevamenti).

La differenza di Euro 53.520,00 tra l'importo fatturato (Euro 93.000,00) e quello realmente percepito (Euro 39.680,00) è stato considerato come relativo a operazioni parzialmente inesistenti.

Richiesto di esibire la documentazione contabile relativa all'anno 2013, il prevenuto non ottemperava; tuttavia, al registro IVA acquisti tenuto da CE. Cr. e acquisito dalla Guardia di Finanza di Orbassano in sede di controllo incrociato, risultava che le fatture di cui si discute sono state registrate.

Alla luce di quanto esposto, deve affermarsi la penale responsabilità del prevenuto in ordine a fatti di reato al medesimo ascritti. Le fatture oggetto del capo di imputazione, compiutamente elencate a pag. 3 dell'avviso di accertamento emesso dall'Agenzia delle Entrate, devono ritenersi relative a prestazioni inesistenti per la parte oggetto di contestazione, ossia per Euro 53.520,00, pari alla differenza tra l'importo fatturato (Euro 93.000,00) e quello realmente percepito dall'emittente (Euro 39.680,00), al netto delle restituzioni.

In particolare, l'inesistenza delle operazioni di cui si tratta emerge dai seguenti elementi:

- dal controllo effettuato nei confronti di AM. Da., da cui è emerso che il predetto nell'anno 2013 ha emesso fatture nei confronti di CE. Cr., aventi quale oggetto "trasferimento riviste";

- dalle dichiarazioni rese in sede di attività ispettiva da AM. Da., il quale ha riferito di avere effettivamente svolto le prestazioni suddette (consistenti nella ricezione, smistamento e consegna della rivesta "(omissis)" per conto del prevenuto), ma di aver indicato nelle fatture un corrispettivo maggiore rispetto a quello reale, indicatogli dallo stesso CE. Cr., il quale gli aveva imposto il modus operandi consistente nel pagamento mediante bonifico e nella successiva restituzione dell'eccedenza rispetto al dovuto; trattasi di dichiarazioni pienamente utilizzabili nel presente procedimento, al pari degli altri elementi emergenti dal verbale di constatazione della Guardia di Finanza, che, in quanto atto amministrativo extraprocessuale, costituisce prova documentale anche nei confronti di soggetti non destinatari della verifica fiscale, a nulla rilevando il fatto che lo stesso sia stato elevato in assenza di contraddittorio nei loro confronti. Si aggiunga che tali dichiarazioni risultano connotate da attendibilità intrinseca (non essendovi elementi concreti per ritenere che il propalante non sia stato genuino al fine di contenere l'entità della propria esposizione nei confronti dell'Erario) anche in quanto riscontrate da elementi esterni, di seguito indicati. Né la credibilità di AM. Da. può essere inficiata dal fatto che lo stesso abbia fatto riferimento a contrasti insorti con CE. Cr. a seguito dell'arresto di questi, per il fatto che di esso non vi sia traccia nel casellario penale, atteso che, come noto, nel casellario (ove aggiornato) confluiscono unicamente i precedenti definitivi e non quelli di polizia;

- dagli esiti dell'attività ispettiva, che ha fornito conferma alle dichiarazioni di AM. Da., evidenziando l'effettuazione di bonifici sul conto corrente di quest'ultimo, da parte di CE. Cr., aventi quali causale l'anticipo o l'acconto sulle predette fatture e il contestuale prelievo di somme di denaro, pienamente compatibile con la restituzione dell'eccedenza rispetto al dovuto all'odierno imputato.

Dunque, contrariamente a quanto sostenuto dalla Difesa, la penale responsabilità dell'imputato non si fonda su presunzioni tributarie, ma sui convergenti esiti delle investigazioni effettuate.

Né, in senso contrario, può rilevare, in favor, la presunzione legale di cui all'art. 32 d.p.r. 600/1973, secondo cui sia i prelevamenti che i versamenti operati su conti correnti bancari vanno imputati a ricavi, atteso che, nella specie, lo stesso AM. Da. ha riferito che parte delle somme oggetto di bonifico sul suo conto esulavano dalla prestazione resa e, per tale parte, erano oggetto di prelievo e restituzione a CE. Cr.

Del resto, elemento altamente significativo è rappresentato dal fatto che i prelievi avvenissero il giorno stesso dei versamenti e per importi prossimi a quelli indicati da AM. Da.: il che rende, oltre che indimostrata, scarsamente plausibile la tesi adombrata dalla Difesa, ossia che questi effettuasse i prelievi al fine di pagare irregolarmente soggetti terzi di cui si fosse avvalso al fine di effettuare le prestazioni oggetto di fattura.

Ciò premesso in punto inesistenza delle prestazioni, sussiste il dolo specifico richiesto dall'art. 2 d. lgs. 74/2000: tali fatture hanno consentito all'imputato di abbattere il reddito d'impresa, garantendogli un risparmio di imposta, per complessivi Euro 11.239,00 a titolo di Iva.

CE. Cr. deve pertanto essere dichiarato responsabile del reato ascritto, di cui risulta corretta la qualificazione giuridica.

Invero, ai fini della configurabilità della dichiarazione fraudolenta di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 2, occorre che il documento utilizzato per la dichiarazione di elementi passivi fittizi corrisponda, sia pure apparentemente, ai requisiti precisati dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 2, a proposito del contenuto della fattura, ovvero, se si tratta di altro documento contabile, sia equipollente, in relazione al suo contenuto, alla fattura secondo le norme tributarie, a nulla rilevando che detta fattura o documento siano frutto di falsità cosiddetta ideologica o materiale. La fattispecie di dichiarazione fraudolenta è, del resto, considerata dal legislatore di più elevata pericolosità, proprio a causa del particolare valore probatorio, sul piano tributario, dello strumento documentale utilizzato per porla in essere, tanto che non si è ritenuto di fissare alcuna soglia di punibilità per la sua configurabilità.

Per contro, residuale (come emerge dalla stessa lettera della norma, che recita "Fuori dai casi previsti dagli art 2 e 3"), è la fattispecie della "Dichiarazione infedele" di cui all'art. 4 del decreto legislativo citato {invocata dalla Difesa), i cui elementi costitutivi sono l'omessa dichiarazione di elementi attivi o la "mera" indicazione di elementi passivi fittizi (secondo il testo ratione temporis applicabile), sicché si palesa evidente la minore offensività per l'amministrazione tributaria di detta ipotesi delittuosa, di indubbio più agevole accertamento rispetto a quelle delle dichiarazioni fraudolente, di modo che la sua configurabilità è sottoposta al superamento di una soglia tra imposta evasa e redditi sottratti all'imposizione (maggiore di quella prevista dall'art. 3).

In nessun caso, pertanto, la dichiarazione fraudolenta mediante l'uso di fatture false o altra documentazione contabile di analoga efficacia probatoria materialmente falsa può farsi rientrare nella diversa ipotesi della dichiarazione infedele, pena la manifesta illogicità del sistema sanzionatorio penale in materia tributaria (Cass. 46785/11).

Quanto al trattamento sanzionatorio, non si ravvisano ragioni per riconoscere a favore dell'imputato le circostanze attenuanti generiche.

Ciò premesso, valutati i criteri di cui all'art. 133 c.p. (in particolare, le modalità della condotta, la modesta entità del danno cagionato all'Erario e l'intensità del dolo), si reputa equa una pena base pari ad anni 1 mesi 6 di reclusione, ridotta per il rito ad anni 1 di reclusione.

Ai sensi dell'art. 12 d. lgs. 74/2000, alla condanna seguono le seguenti pene accessorie:

- l'interdizione dagli uffici direttivi delle persone giuridiche e delle imprese per un periodo di mesi 6;

- l'incapacità di contrattare con la pubblica amministrazione per un periodo di anni 1;

- l'interdizione dalle funzioni di rappresentanza e assistenza in materia tributaria per un periodo di anni 1;

- l'interdizione perpetua dall'ufficio di componente di commissione tributaria;

- la pubblicazione della sentenza a norma dell'articolo 36 del codice penale;

- l'interdizione dai pubblici uffici per un periodo di anni 1.

Non ricorrono i presupposti per la concessione all'imputato dei benefici di legge, avendone egli già beneficiato due volte.

Deve essere, altresì, disposta la confisca (anche per equivalente) di beni mobili e immobili di proprietà dell'imputato per l'importo di Euro 11.239,00, pari al risparmio di imposta conseguito per effetto dell'inserimento nella dichiarazione dei redditi delle fatture per operazioni inesistenti di cui al capo di imputazione(2).

Infine, all'affermazione della penale responsabilità segue la condanna dell'imputato al pagamento delle spese processuali.

Visto il carico di lavoro, si indica in giorni 45 il termine per il deposito della sentenza.

P.Q.M.
Visti gli artt. 442, 533, 535 c.p.p.

dichiara CE. Cr. responsabile del reato a lui ascritto e lo condanna alla pena di anni 1 di reclusione, oltre al pagamento delle spese processuali;

visto l'art. 12 d. lgs. 74/2000

applica all'imputato le seguenti pene accessorie:

- l'interdizione dagli uffici direttivi delle persone giuridiche e delle imprese per un periodo di mesi 6;

- l'incapacità di contrattare con la pubblica amministrazione per un periodo di anni 1;

- l'interdizione dalle funzioni di rappresentanza e assistenza in materia tributaria per un periodo di anni 1;

- l'interdizione perpetua dall'ufficio di componente di commissione tributaria;

- la pubblicazione della sentenza a norma dell'articolo 36 del codice penale;

- l'interdizione dai pubblici uffici per un periodo di anni 1;

visto l'art. 1 co 143 l. 244/07

ordina la confisca, anche per equivalente, di denaro e beni di cui l'imputato abbia la disponibilità, fino a concorrenza dell'importo di Euro 11.239,00.

Visto l'art. 544 c.p.p.;

indica in giorni 45 il termine per il deposito della sentenza.

Così deciso in Torino, il 4 maggio 2022

Depositata in Cancelleria il 16 giugno 2022

(1) Il Giudice dott.ssa Elena Rocci,

- esaminata l'eccezione di incompetenza territoriale dell'intestato Tribunale, per essere competente il Tribunale di Asti, sollevata in udienza dalla Difesa;

- sentite le deduzioni del PM;

OSSERVA

- ai fini della competenza, deve aversi riguardo alla contestazione formulata dal PM in sede di esercizio dell'azione penale, a meno che la stessa non contenga rilevanti errori macroscopici e immediatamente percepibili, tali da poter essere risolti tramite un limitato accesso agli atti (ex multisCass. 11047/10);

- all'imputato è contestata la condotta consistente nell'avere indicato nella dichiarazione annuale relativa all'anno 2013 elementi passivi fittizi per un imponibile pari ad Euro 53.520,00 ed I.V.A. pari ad Euro 11.239,00, fatti commessi in (omissis), il 23.9.2014;

- ai sensi dell'art. 18 d. lgs. 74/2000 la competenza per territorio si determina in relazione al luogo in cui il contribuente ha il domicilio fiscale;

- secondo quanto si evince dalla segnalazione di reato del 20.12.2018, l'imputato all'epoca dei fatti risultava residente in (omissis), via (omissis);

- secondo quanto emerge dal certificato storico di residenza emesso dal comune di (omissis) e prodotto dalla Difesa, l'imputato risulta "iscritto per ripristino posizione precedente in data 12.1.2015 pratica 20 dal comune di (omissis)";

- tuttavia, dalla verifica anagrafica effettuata dal comune di (omissis) in data 2.12.2019 (f. 88), risulta che CE. Cr. è "proveniente da (omissis) il 12.1.2015"; inoltre, emerge il "ripristino residenza al comune di precedente iscrizione il 12.1.2015, reiscritto a (omissis) per accertamenti negativi";

- ritenuto, dunque, che, sulla scorta di quanto preceda al momento dei fatti non risulti che l'imputato avesse residenza a (omissis), in quanto gli accertamenti anagrafici esperiti hanno sortito esito negativo, tanto che ci è stato contestuale ripristino della residenza nel comune di (omissis);

- la competenza spetta, pertanto, a questo giudice;

P.Q.M.

Respinge l'eccezione di incompetenza territoriale e dispone procedersi oltre.

Ordinanza letta in udienza.

Torino, 19 ottobre 2021

(2) Nei reati tributari, il profitto oggetto della confisca per equivalente è costituito dal risparmio economico derivante dalla sottrazione degli importi evasi alla loro destinazione fiscale (ex plurimis, Sez. 3, n. 28047 del 20/01/2017, Rv. 270429-01; Sez. 3, n. 19994 del 21/09/2016, dep. 27/04/2017, Rv. 269763-01). Il profitto della frode fiscale corrisponde, in altri termini, all'imposta evasa, indipendentemente dalle concrete modalità della sua mancata corresponsione da parte del contribuente all'amministrazione finanziaria ed è, dunque, indifferente se tale imposta sia stata in concreto non pagata o portata a credito dal contribuente stesso. L'evasione dell'imposta costituisce, infatti, non uno degli elementi costitutivi, ma semplicemente l'oggetto del dolo specifico del reato, che si consuma in un momento precedente all'evasione stessa, con l'indicazione in dichiarazione di elementi passivi fittizi (Cass. 1657/19).