Si propone di seguito una sentenza di assoluzione pronunciata dal Tribunale di Torre Annunziata, in relazione ad una contestazione per il reato di omesso versamento di ritenute dovute o certificate ex art. 10 bis D.Lgs. n. 74/2000.
La massima
In tema di omesso versamento di ritenute certificate, alla luce della modifica apportata dall'art. 7 del d.lgs. 24.9.2015 n. 158, all'art. 10 bis d.lgs. 74/2000, che ha esteso l'ambito di operatività della norma alle ipotesi di omesso versamento di ritenute dovute sulla base della dichiarazione proveniente dal datore di lavoro (c.d. mod. 770) deve ritenersi che per i fatti pregressi la prova dell'elemento costitutivo del reato non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione, essendo necessario dimostrare l'avvenuto rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta (in motivazione la corte ha osservato che l'estensione del reato, operata dalla novella, anche alle ipotesi di omesso versamento di ritenute dovute sulla base della sola dichiarazione mod. 770 va interpretata a contrario, come dimostrazione che la precedente formulazione del citato art. 10 bus non soltanto racchiudesse nel proprio parametro di tipicità solo l'omesso versamento di ritenute risultanti dalla predetta certificazione, ma richiedesse anche, sotto il profilo probatorio, la necessità di una prova del suo rilascio ai sostituiti.
La sentenza integrale
Tribunale Torre Annunziata, 27/03/2023, (ud. 27/03/2023, dep. 27/03/2023), n.820
Svolgimento del processo
15 luglio 2019 Decreto di citazione diretta a giudizio.
31 dicembre 2019 Dichiarazione di assenza dell'imputato, regolarmente citato e non comparso. Apertura dibattimento e ammissione delle istanze istruttorie così come formulate dalle parti. Rinvio per escussione testi.
05 maggio 2020 Rinvio fuori udienza, per impossibilità a trattare il procedimento stante il D.lgs. 8 marzo 2020 n. 11, emesso per emergenza Covid-19, con sospensione dei termini di inscrizione per giorni 64.
11 dicembre 2020 Rinvio in adesione al modello organizzato del settore penale n. 1057 del 05.05.2020 relativo al periodo 12.05.2020-31.07.2020
25 maggio 2021 La difesa produce proposta di transazione fiscale ex art. 182 per legge fallimentare. Su consenso delle parti, il Tribunale acquisisce informativa di reato. Controesame del teste Ga.An.. Il p.m. rinuncia all'altro teste di lista e, nulla opponendo la difesa, il Giudice revoca in parte qua l'ordinanza ammissiva. Su istanza della difesa, il Giudice rinvia con sospensione dei termini di prescrizione.
11 gennaio 2022 Rinvio per esame imputato, discussione e per consentire alla difesa, su sua richiesta, l'integrazione della documentazione relativa alla procedura di ristrutturazione del debito, la produzione dell'esito della stessa e dei pagamenti effettuati dall'imputato, con sospensione dei termini di prescrizione.
21 giugno 2022 Rinvio per legittimo impedimento del difensore, con sospensione dei termini di prescrizione.
29 novembre 2022 Esame imputato. Il Giudice acquisisce documentazione prodotta dalla difesa (recesso contratto di factoring; estratto conto con rientro delle somme; contratto di factoring; bilanci Co.; verbale di contestazione della G.d.f.).
Rinvio con sospensione dei termini di prescrizione.
21 febbraio 2023 Stante la recente nomina del difensore di fiducia, su istanza della difesa, il Giudice dispone rinvio.
27 marzo 2023 La difesa deposita relazione tecnica. Il Tribunale dichiara la chiusura dell'istruttoria dibattimentale e l'utilizzabilità degli atti. Le parti concludono come in epigrafe riportato. All'esito della camera di consiglio il Tribunale deposita dispositivo di sentenza con contestuali motivi della decisione.
Motivi della decisione
Le risultanze dell'istruttoria dibattimentale non consentono - alla stregua della normativa ratione temporis applicabile - di pervenire alla affermazione della penale responsabilità del prevenuto, in ragione dell'insufficienza di prova in ordine al rilascio, ai sostituiti di imposta, della relativa certificazione.
Giova preliminarmente ripercorrere le emergenze istruttorie compendiate in dibattimento.
L'odierno procedimento origina dall'accertamento eseguito dall'Agenzia delle Entrate - Dir. Prov. Di Napoli II - avente ad oggetto il modello 770/2016 presentato, per l'anno 2015, dalla società Co., amministrata dall'odierno imputato. Dall'accertamento sulle dichiarazioni relative alla liquidazione della citata società emergeva la violazione dell'art. 10 bis dlgs. 74/2000, in quanto la società non aveva versato, entro il 15.09.2015 (termine per la presentazione della dichiarazione annuale mod. 770), ritenute relative ad emolumenti erogati nell'anno d'imposta 2015 per un ammontare complessivo di Euro 222.042,11.
Sentita in dibattimento in sede di controesame, la teste Ga.An. confermava quanto emerso dalla c.n.r. acquisita agli atti, ossia che alla società di cui il prevenuto era rappresentante legale erano ascrivibili plurime trattenute, operate sui redditi dei lavoratori dipendenti, non versate successivamente all'erario.
In data 24 maggio 2018, la Guardia di Finanza di Torre Annunziata eseguiva ulteriore verifica fiscale nei confronti del prevenuto, quale amministratore unico della citata società. Dal verbale di contestazione, acquisito agli atti del procedimento, emerge che:
- in relazione al periodo di imposta 2013, la società si era resa responsabile di violazioni formali in materia di IVA, in particolare consistiti nell'omessa presentazione degli elenchi INTRASTAT e nella omessa comunicazione dei dati rilevanti ai fini IVA mediante inoltro del Modello di Comunicazione Polivalente. Inoltre, alla società veniva contestata alla società anche la irregolare tenuta delle scritture contabili;
- in relazione ai periodi di imposta 2014,2015, 2016 veniva contestata la irregolare tenuta delle scritture contabili;
- in relazione alle violazioni sostanziali, veniva riportato il seguente prospetto riepilogativo:
L'imputato, sentito all'udienza del 29.11.2022, dichiarava che la società Co., operante nel settore dei trasporti regionali, aveva subito, tra il 2013 e il 2015, un forte calo del fatturato (di circa il 65%). Ciò era accaduto in quanto l'unico cliente della società, ossia Tr., aveva mutato la propria politica industriale facendo si che la società Co., a causa dei ritardi nella fornitura dei materiali, accumulasse penali per circa due milioni di Euro. La difficile situazione finanziaria in cui versava all'epoca la società si aggravava a seguito della revoca degli affidamenti da parte di Tr., comunicato dalla Fe., società di factoring autorizzata da Tr. per l'anticipo delle fatturazioni, in data 10.12.2015, in via unilaterale e senza preavviso. Secondo quanto riferito dall'imputato, in conseguenza di tale revoca, la Società subiva un ammanco economico di circa 1 milione e 400 mila Euro che non venivano più pagati da Fe. e, per tale ragione, egli, in qualità di amministratore unico, decideva di sospendere il pagamento delle imposte dovute all'Erario. (Imputato: "io di fatto ho avuto un ammanco nel periodo peggiore dell'anno, in cui bisognava pagare l'Iva…per il quale io ho dovuto necessariamente fare una scelta, o pagare gli stipendi, i contributi…i fornitori…per cercare di andare avanti nell'attività o eventualmente di sospendere l'Erario"). L'imputato, inoltre, riferiva che è in corso con l'Agenzia delle Entrate una trattativa di transazione fiscale precisando, tuttavia, che, nonostante l'intento transattivo, la Co. non ha continuità aziendale a causa dell'assenza di commesse ed è, infatti, in liquidazione (invero, la Co. era società monocliente e monocommessa avendo quale unico cliente Tr.). Così brevemente illustrato il compendio probatorio a disposizione di questo Tribunale, va emessa pronuncia assolutoria ex art. 530, comma 2, c.p.p. per insufficienza di prova della sussistenza del fatto (in ragione della norma ratione temporis applicabile), in ragione della mancanza di prova di un elemento costitutivo della fattispecie contestata (nella specie l'avvenuto rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore quale sostituto di imposta.
Giova infatti osservare, con la giurisprudenza di legittimità, che: "in tema di omesso versamento di ritenute certificate, alla luce della modifica apportata dall'art. 7 del d.lgs. 24.9.2015 n. 158, all'art. 10 bis d.lgs. 74/2000, che ha esteso l'ambito di operatività della norma alle ipotesi di omesso versamento di ritenute dovute sulla base della dichiarazione proveniente dal datore di lavoro (c.d. mod. 770) deve ritenersi che per i fatti pregressi la prova dell'elemento costitutivo del reato non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione, essendo necessario dimostrare l'avvenuto rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta (in motivazione la corte ha osservato che l'estensione del reato, operata dalla novella, anche alle ipotesi di omesso versamento di ritenute dovute sulla base della sola dichiarazione mod. 770 va interpretata a contrario, come dimostrazione che la precedente formulazione del citato art. 10 bus non soltanto racchiudesse nel proprio parametro di tipicità solo l'omesso versamento di ritenute risultanti dalla predetta certificazione, ma richiedesse anche, sotto il profilo probatorio, la necessità di una prova del suo rilascio ai sostituiti" (Cass. Pen. sez III, 3 marzo 2017, n. 10509).
E' opportuno precisare, per altro in conformità alla consolidata giurisprudenza della Corte di legittimità, che la disposizione nel testo attualmente vigente per effetto della indicata innovazione legislativa, essendo stata in essa prevista, nell'ambito della condotte penalmente rilevanti, la omissione del pagamento all'Erario degli importi delle somme, risultanti dalla dichiarazione da lui presentata, trattenute dal soggetto interessato in qualità di sostituto di imposta - in quanto le stesse risultino anche solo semplicemente "dovute sulla base della stessa dichiarazione o", come in precedenza, dalla certificazione rilasciata ai sostituiti - abbia ampliato l'ambito della rilevanza penale della condotta, estendendola anche alla fattispecie in cui vi sia stata solamente la dichiarazione del sostituto di imposta e non anche il rilascio delle certificazioni ai sostituiti; essa, pertanto, si pone quale norma che, avendo esteso la rilevanza penale di una condotta che, anteriormente, si presentava non significativa in tal senso, ha introdotto un trattamento penale deteriore di un certo comportamento, qualificandolo ora come integrante un reato; essa è, pertanto, applicabile alle sole condotte realizzatesi dopo la sua entrata in vigore e, quindi, non alla presente fattispecie, integralmente consumatasi anteriormente alla entrata in vigore del d.lgs n. 158 del 2015.
Nel senso della irrilevanza penale, sino alla citata modificazione della disposizione precettiva, della semplice attività di omissione del versamento delle imposte dovute sulla base della dichiarazione presentata dal sostituto di imposta, si veda, infatti, la prevalente giurisprudenza di questa Corte (che ha, appunto, - determinato il legislatore a dare corso alla novella introdotta con il d.lgs n. 158 del 2015), in base alla quale il delitto di omesso versamento di ritenute certificate presenta(va) una componente omissiva, rappresentata dal mancato versamento nel termine delle ritenute effettuate, ed una precedente componente commissiva, consistente, a sua volta, in due distinte condotte, costituite dal versamento della retribuzione con l'effettuazione delle ritenute e dal rilascio ai sostituiti delle certificazioni prima dello spirare del termine previsto per la presentazione della dichiarazione quale sostituto d'imposta (cfr.: Corte di cassazione, Sezione III penale, 1 ottobre 2014, n. 40526), con la significativa precisazione che, essendo il rilascio delle certificazioni ai sostituiti di imposta un elemento costitutivo del reato, esso non poteva essere surrogato sotto il profilo probatorio o comunque dimostrato in sede giudiziale dal l'avvenuta presentazione da parte del sostituto del modello 770 (Corte di cassazione, Sezione III penale, 13 marzo 2015, n. 10475). Sul punto, a chiarire ogni possibile ulteriore perplessità in ordine alla struttura del reato, con riferimento alla sua formulazione anteriore alla novella di cui al d.lgs n. 158 del 2015, sono, poi. intervenute le Sezioni unite di questa Corte, precisando che in tema di omesso versamento di ritenute certificate, alla luce della modifica apportata dall'art. 7 del d.lgs. n. 158 del 2015. all'art. 10-bis del d.lgs. n. 74 del 2000, che ha esteso l'ambito di operatività della norma alle ipotesi di omesso versamento di ritenute semplicemente dovute sulla base della dichiarazione proveniente dal datore di lavoro (si tratta del modello 770), deve ritenersi che per i fatti pregressi la prova dell'elemento costitutivo del reato, consistente per quanto ora interessa nell'avvenuto rilascio ai sostituiti di imposta della relativa certificazione emessa dal sostituto, non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione di cui al modello 770, essendo necessario dimostrare l'avvenuto rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta (Corte di cassazione, Sezioni unite penali, 3 marzo 2017, n. 10509).
Ebbene, ferma l'applicabilità nel caso de quo della disciplina normativa vigente alla data del settembre 2016, occorre chiarire che da ultimo è intervenuta la Corte Costituzionale, con sentenza del luglio 2022, che ha dichiarato l'illegittimità costituzionale della norma limitatamente alle parole "dovute sulla base della stessa dichiarazione". Ne deriva che la fattispecie in contestazione, relativa proprio all'omesso versamento di imposta dovuta sulla base della stessa dichiarazione, non assume ad oggi rilevanza penale.
P.Q.M.
Letto l'art. 530, comma 2, c.p.p. assolve Vu.Ta. dal reato a lui ascritto in rubrica perché il fatto non è previsto dalla legge come reato.
Motivi contestuali.
Così deciso in Torre Annunziata il 27 marzo 2023.
Depositata in Cancelleria il 27 marzo 2023.