Il socio accomandante risponde delle imposte, ma non necessariamente della dichiarazione infedele
DICHIARAZIONE INFEDELE / Cass. n. 1074/2025
Nelle società di persone il reddito può essere imputato al socio indipendentemente dalla sua effettiva percezione.
È il principio della trasparenza fiscale. 'utile prodotto dalla società viene attribuito ai soci in proporzione alle rispettive quote, anche quando non sia stato materialmente distribuito.
Ma se il reddito viene imputato al socio, può essergli imputato anche il reato commesso attraverso la dichiarazione fiscale della società?
La risposta non è altrettanto automatica.
È su questa distinzione che interviene la terza sezione della Cassazione, con la sentenza n. 1074 del 2026.
La vicenda riguarda il socio accomandante di una società in accomandita semplice, accusato di dichiarazione infedele ai sensi dell'art. 4 del d.lgs. 74/2000, in relazione all'indicazione di elementi attivi inferiori a quelli effettivi nelle dichiarazioni relative ai periodi d'imposta 2014, 2015 e 2016.
Condannato in primo grado, era stato assolto dalla Corte d'appello di Catanzaro per non aver commesso il fatto.
Il Procuratore generale aveva impugnato l'assoluzione, sostenendo che il socio accomandante avrebbe dovuto esercitare un adeguato controllo sulla correttezza dei bilanci e che la sua estraneità alla gestione non potesse escluderne la responsabilità.
La Cassazione rigetta il ricorso.
Il punto centrale della motivazione è racchiuso in un'affermazione che merita attenzione: i principi elaborati nell'ambito della legislazione tributaria non possono essere automaticamente trasferiti alla materia penale.
Il diritto tributario conosce meccanismi di imputazione del reddito che prescindono dall'effettiva partecipazione del socio alla gestione societaria.
Il diritto penale, invece, pretende l'accertamento personale della condotta e dell'elemento soggettivo richiesto dalla fattispecie incriminatrice.
La responsabilità per dichiarazione infedele non può dunque discendere dalla sola qualità di socio, né dal semplice mancato esercizio dei poteri di controllo.
Occorre verificare se l'imputato avesse un obbligo dichiarativo o una funzione gestoria rilevante e se abbia consapevolmente contribuito alla realizzazione dell'illecito, con il dolo specifico richiesto dall'art. 4.
La Corte richiama Cass. pen., sez. III, n. 19228/2019, che collega la responsabilità per la dichiarazione fiscale della società in accomandita semplice alla posizione di rappresentanza e gestione fiscale assunta dal socio.
Nel caso concreto, l'imputato non disponeva di poteri di rappresentanza. Non era stata dimostrata una sua partecipazione consapevole alle condotte illecite degli accomandatari e non gli era stato contestato un ruolo di amministratore di fatto.
Mancava, dunque, il fondamento per attribuirgli la responsabilità penale relativa alla dichiarazione societaria.
La questione presenta un interesse sistematico più ampio.
L'imputazione fiscale di un reddito non coincide con l'imputazione penale della condotta che ne abbia determinato l'occultamento.
Sono due operazioni giuridiche diverse, rette da presupposti diversi.
La prima risponde alle regole che disciplinano la distribuzione dell'obbligazione tributaria.
La seconda deve rispettare il principio di responsabilità penale personale, sancito dall'art. 27 Cost.
La distinzione non introduce un'immunità penale per il socio accomandante.
Qualora emergano condotte personali penalmente rilevanti, un effettivo contributo concorsuale o responsabilità riferibili alle sue dichiarazioni individuali, la posizione del socio dovrà essere valutata sulla base di tali elementi.
Ciò che la sentenza esclude è un diverso automatismo: trasformare la responsabilità tributaria derivante dalla partecipazione sociale nella prova della responsabilità penale per la dichiarazione della società.
È un limite essenziale, soprattutto in una materia nella quale la ricostruzione del reddito e l'accertamento della responsabilità individuale tendono frequentemente a sovrapporsi.
Il reddito può essere attribuito al socio per legge. La responsabilità penale, invece, deve essere dimostrata.
Cassazione penale sez. III, 11/07/2025, (ud. 11/07/2025- dep. 13/01/2026) - n. 1074
RITENUTO IN FATTO
1. Con sentenza del 20 settembre 2024 la Corte di appello di Catanzaro, in riforma della sentenza con cui il Giudice dell'udienza preliminare presso il Tribunale di Crotone il 27 aprile 2022 aveva dichiarato Ro.Fr., nella qualità di socio accomandante della Kroton Games Sas, colpevole dei reati di cui all'art. 4 D.Lgs.
n. 74/2000, per avere indicato nella dichiarazioni annuali relative alle imposte sui redditi, per i periodi di imposta 2014, 2015 e 2016, elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo, come precipuamente indicato ai capi f), g) ed h) di imputazione, e lo aveva condannato, riconosciute circostanza attenuanti generiche equivalenti alla contestata recidiva infra-quinquennale, come riqualificata, ed applicata la diminuente per il rito, alla pena di anni uno e mesi otto di reclusione, oltre al pagamento delle spese processuali; con applicazione delle pene accessorie di cui all'art. 12 D.Lgs., n. 74/2000, determinando quelle temporanee nella durata di ani uno e mesi otto, con confisca e distruzione di quanto in sequestro, ha assolto l'odierno ricorrente per non aver commesso il fatto.
2. Il Procuratore generale presso la Corte di appello di Catanzaro ha proposto tempestivo ricorso, per l'annullamento della sentenza della Corte di appello, con cui denuncia ex art. 606, comma l, lett. b) ed e) cod. proc. pen., violazione dell'art. 4 D.Lgs. 7472000 e correlato vizio di motivazione. Assume il ricorrente che la responsabilità del socio accomandante risiede nell'insufficiente esercizio del potere di controllo sull'esattezza dei bilanci della compagine sociale, in concreto gestita da altri. Allega, a sostegno delle proprie argomentazioni, il decisum di questa Corte, sezione Tributaria, ord. N. 4712 del 22 febbraio 2024, secondo cui è legittima la sanzione per dichiarazione infedele a carico del socio accomandante della società in accomandita semplice per maggior reddito derivante dall'accertamento nei confronti della società, divenuto definitivo; sarebbe irrilevante l'estraneità dei soci all'amministrazione della società in quanto ad essi è sempre consentito di verificare l'effettivo ammontare degli utili conseguiti; nel caso in esame, la qualità di socio accomandante non fa venir meno la responsabilità in relazione al maggior reddito accertato, di cui ha beneficiato per l'incremento di ricchezza della società; e di Sez. 3, Sentenza n. 36770 del 2024, n.m., che ha stabilito che anche l'accomandante risponde del reato di dichiarazione infedele, in relazione ai maggiori ricavi societari.
3. L'avvocato Denicolò Gigliotti, con la memoria, ha invocato l'inammissibilità del ricorso, poiché basato su motivi non previsti dalla legge o manifestamente infondati, lamentando inosservanze legislative non riscontrabili nella sentenza impugnata. Ha evidenziato che la responsabilità del socio accomandante non può essere equiparata a quella di un socio accomandatario, in quanto manca l'elemento soggettivo richiesto per configurare il reato; e sottolineato che il dolo specifico di evadere le imposte non è stato né provato né contestato, laddove la Corte d'Appello ha correttamente escluso la consapevolezza dell'imputato riguardo a condotte illecite.
CONSIDERATO IN DIRITTO
Il ricorso è infondato.
1. Il ricorso proposto dal Procuratore Generale della Repubblica di Catanzaro avverso la sentenza assolutoria emessa dalla Terza Sezione Penale della Corte d'Appello deve essere rigettato, non sussistendo né l'inosservanza di legge, né la contraddittorietà o illogicità motivazionale contestate in relazione al provvedimento impugnato. Non possono sovrapporsi i principi affermati in ambito di legislazione tributaria alla materia penale. Nell'atto di impugnazione si afferma che "la responsabilità del socio accomandante risiede nell'omesso o insufficiente esercizio del potere di controllo sull'esattezza dei bilanci della compagine in concreto gestita da altri", ma da tale omissione consegue solo ed esclusivamente l'applicazione, nei confronti del socio accomandante, della sanzione per infedele dichiarazione ex art. 46 del D.P.R. 600/73. Per ritenere invece integrato l'illecito penale contestato occorre accertare in primis la sussistenza di un obbligo o di una funzione gestoria, quindi l'elemento soggettivo richiesto dalla norma incriminatrice in relazione alle condotte eventualmente poste in essere dall'imputato, nel caso di specie non rinvenibile (ed anzi escluso) in entrambe le sentenze di merito, e neppure contestato nel ricorso del Procuratore generale.
1.1. Questa Corte ha specificatamente statuito come "il reato ex art. 4 D.Lgs. n. 74 del 2000 è commesso da colui che inserisce all'interno della dichiarazione fiscale per l'anno di riferimento elementi passivi fittizi o comunque dati che rendono quella dichiarazione infedele", ricollegando però "il reato esclusivamente alla posizione di rappresentanza e gestione fiscale della società in accomandita semplice assunta dal socio" (Cass. Sez. III Peno n. 19228/19)
2. La sentenza emessa dalla Corte d'Appello ha dato correttamente atto che l'imputato nel periodo in contestazione non aveva alcun potere di rappresentanza, rimanendo non provata, ed anzi esclusa, la consapevolezza e volontarietà del socio accomandate Ro.Fr. di apportare un contributo alla condotta illecita
perpetrata dai soci accomandati.
Ha rilevato come "la dichiarazione dei redditi delle società di persone deve essere redatta e sottoscritta non da qualunque socio ma solo da quello che, a norma di statuto, ne ha l'amministrazione e la rappresentanza 8art. 1, comma 4, D.P.R. n. 322 del 1998, in relazione agli artt. 2295, n. 3, e 2298, cod. civ.".
E, richiamati: a) il dettato del D.P.R. 600 del 1973, all'art. 40 comma 2, b) del D.P.R. n. 917, del 22 dicembre 1986, all'art. 5, c)la giurisprudenza elaborata dalle Sezioni Civili di questa Corte di Cassazione al riguardo, ha rilevato come le società in accomandita semplice sono tenute a presentare le dichiarazioni ai fini delle imposte sui redditi, ma il risultato di esercizio deve essere imputato direttamente ai singoli soci, ovviamente a ciascuno in ragione della quota di partecipazione (principio nettamente affermato, rileva questo Collegio, da Sez. 3, n. 31195 del 14/09/2020 Cc. (dep. 09/11/2020) Rv. 280364 -01); che il reato di cui al D.P.R.
74/2000, art. 4, può ben essere integrato mediante la presentazione della dichiarazione in nome della società in accomandita semplice, benché l'imposta evasa deve essere calcolata avendo riguardo al reddito dei singoli soci; che, infine, se ogni singolo socio, in caso di dichiarazione infedele, è soggetto all'applicazione della sanzione per infedele dichiarazione, pro-quota, prevista dalla legislazione tributaria, non per questo a ciascun singolo socio non amministratore può essere ascritta, anche, la condotta di rilievo penale avente ad oggetto l'omessa dichiarazione dei redditi stessi, non essendo il socio accomandante tenuto alla presentazione delle dichiarazioni dei redditi societari, né essendo contestato, in capo al Roma, ruolo di amministratore di fatto.
2.1. Si tratta di assunto, logicamente motivato e giustificato in diritto, sulla scorta di una lettura congiunta dei precetti che informano la materia, e dunque condivisibile, non potendo addebitarsi responsabilità alcun al socio solo accomandante, in difetto di prova di un qualsivoglia potere gestorio.
2.2. Incongruo ed inconferente perciò risulta il richiamo a Sez. 3, Sentenza n. 36770 del 2024, n.m., che -ritenendo l'inammissibilità, per genericità, del ricorso in quella sede proposto in tema di coscienza e volontà di omettere elementi attivi di reddito e di dolo specifico-e comunque rilevato che in quel caso la corte territoriale aveva ritenuto accertato che il ricorrente avesse omesso, nelle indicate dichiarazioni fiscali relative all'imposta sui redditi persone fisiche, elementi attivi derivanti dalla partecipazione all'80% della società di cui era accomandante (redditi determinati sulla base di un accertamento di tipo induttivo sui ricavi della società che aveva omesso la presentazione delle dichiarazioni fiscali e non aveva esibito la contabilità, in relazione ai quali, per effetto dell'art. 5 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, v'è imputazione a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili), ha, solo, rammentato come la giurisprudenza civile di legittimità afferma che il maggior reddito operato in rettifica nei confronti della società in accomandita semplice ed imputato al socio ai fini dell'IRPEF, in proporzione della relativa quota di partecipazione, comporta anche l'applicazione allo stesso socio della sanzione per infedele dichiarazione prevista dalla legislazione tributaria (così, tra le altre, Sez. 5 civ., n. 16116 del 28/06/2017, Rv. 644702-01, e Sez. 5 civ., n. 21570 del 07/11/2005, Rv. 585141-01).
3. Il ricorso, infondato, deve essere rigettato.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso.
Così deciso in Roma, l'11 luglio 2025.
Depositato in Cancelleria il 13 gennaio 2026.