Fatture per operazioni inesistenti: rilevanza penale e attenuanti per estinzione del debito tributario (Giudice Paola Scandone)

MOTIVI IN FATTO E DIRITTO DELLA DECISIONE
Con decreto di citazione a giudizio emesso dal PM presso il Tribunale di Napoli l'imputato P.P.D.R. veniva tratto a giudizio per rispondere del reato di cui agli artt. 2 e 4 del d.lgs. 74/2000 (capi a e b della rubrica).

Esaurito il controllo riguardo la corretta instaurazione del contraddittorio, si dava corso all'istruttoria orale e documentale declinata in base alle richieste diparte.

All'esito della escussione testimoniale del teste R.P. (cfr. ud. 20.1.2017), veniva acquisita la documentazione fiscale (il processo verbale di constatazione a cura dell'Agenzia delle Entrate del 28.2.2014).

All'esito dell'istruttoria dibattimentale, le parti concludevano come in epigrafe ed il giudice pronunciava la presente sentenza, dando lettura del dispositivo in udienza.

L'istruttoria dibattimentale, attraverso la prova testimoniale e documentale acquisita, ha chiarito che - in linea solo parziale all'impostazione accusatoria - il P.P.D.R., nella sua qualifica di amministratore e rappresentante legale della società Avionet srl (con sede in Napoli), aveva contabilizzato e poi stornato alcune fatture relative a transazioni - mai avvenute e dunque inesistenti - nei confronti della società Alear Alenia Aermacchi spa, in ciò avvalendosi della dicitura "errata fatturazione", al fine unico ed evidente, non essendo ipotizzabile una finalità alternativa, di lucrare un indebito vantaggio fiscale.

Quanto, viceversa, all'ulteriore argomentazione per la quale lo storno delle fatture - per operazioni inesistenti - si siano tradotte, sia pure in base ad una corretta presunzione legislativa - in un illecita arricchimento per i soci non comparendo tali elementi attivi nelle relative dichiarazioni dei redditi (vedi capo b), non solo tale ipotesi di accusa di cui all'art. 4 D.Lgs. 74/2000 (di dichiarazione, in sede di imposta anno 2010 da parte dei singoli soci, di elementi attivi inferiori a quelli effettivi) non è stata positivamente riscontrata dagli atti del processo penale, ma a fortiori, l'imputato ha dato prova che alcun contante non dichiarato o falsamente dichiarato è uscito dalle casse della società per arricchire indebitamente i singoli soci.

Tale impostazione, invero, è stata definitivamente consacrata anche in ambito tributario, laddove, l'imputato oltre ad estinguere integralmente il suo debito con l'Erario, ha dato prova che l'indebito vantaggio fiscale era unicamente finalizzato a rimpinguare le casse della società e non dei soci uti singuli.

In viva sintesi, i verificatori hanno accertato che per l'anno di imposta 2010 la società Avionet srl aveva conseguito ricavi sottratti all'imposizione per un ammontare complessivo pari a 1.423.368,00 euro.

I verificatori erano giunti a tale conclusione rilevando un indebito storno di ricavi attraverso fittizie note di credito per complessivi euro 1.189,253,28 per l'anno di imposta 2010 (cfr. verbale di constatazione del 28.2.2014 e l'elencazione pedissequa delle "incriminate" note di credito contenute nella tabella a pag. 23 del relativo processo verbale di constatazione del 28.2.2014 a cura della locale Agenzia delle Entrate).

Come successiva deduzione operata dagli investigatori si è imputato all'agire imprenditoriale del P.P.D.R. una presunzione di distribuzione pro quota degli utili accertati tra i soci.

In tale angolazione di pensiero, è noto che per consolidato orientamento giurisprudenziale, in tema di accertamento di imposte sui redditi, nel caso di società di capitali a ristretta base azionaria, opera una presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili (cfr. art. 39 TUIR), fatta sempre salva la prova contraria in uno alla dimostrazione che gli utili stessi siano stati accantonati e/o reinvestiti.

In sostanza, in tali ipotesi specifiche, opera la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salva la prova contraria (con conseguenziale inversione dell'onere della prova a carico del contribuente) e la dimostrazione che i maggiori ricavi sono stati accantonati e/o reinvesti (cfr. sul punto Cass. 16885/03n. 10951/02n. 7174/02).

Nel caso in esame, gli investigatori qualificati hanno rilevati che il P.P.D.R., socio all'80% aveva annotato in contabilità fatture invero fittizie nei confronti della società Alenia spa (tanto che sulle stesse veniva riportata la dicitura errata fatturazione) che si risolvono pertanto in utilità - (dichiarate ma invero mai conseguite dalla società) extra bilancio chiaramente finalizzate ad ottenere un indebito vantaggio fiscale.

E' evidente che tale sovrafatturazione si concreta in un meccanismo fraudolento finalizzato al vantaggio fiscale dell'abbattimento fittizio dei ricavi realmente conseguiti per effetto di alcune vendite e transazioni commerciali operate nei confronti di Alenia spa.

In sostanza, l'emissione di tali note di credito fittizie (a cui non corrispondono transazioni commerciali) avrebbe generato una riserva occulta di utili societari attraverso il meccanismo dell'occultamento contabile degli utili di bilancio conseguiti alle vendite effettivamente operate.

Ebbene, tale essendo il quadro fattuale di riferimento, giova rilevare che il P.P.D.R. anche in sede di contenzioso tributario (cfr. la sentenza di primo e secondo grado della Commissione Tributaria) ha dato prova che alcuna reale e obiettiva fuoriuscita di denaro contante vi è stata dalle casse della società e a favore dei singoli soci; in altre parole, non solo non si è provato che l'accantonamento degli utili (di cui alle fatture di credito fittizie) non si è risolto in un indebito arricchimento dei soci, ma, anzi, si è data la dimostrazione a contrario che, a fronte dell'emissione di tali note di credito (fittizie in quanto mai consegnate e/o pagate ad Alenia spa), non vi è stata alcuna movimentazione finanziaria extrasocietaria, ma, anzi, il relativo vantaggio fiscale si è risolto in un arricchimento delle casse della società, ad esclusivo beneficio della stessa e del suo oggetto sociale.

D'Altra parte, sia nel processo verbale di constatazione che nella documentazione bancaria (specie gli estratti conti bancari versati) si da conto che i ricavi delle vendite ad Alenia spa sono stati tutti contabilizzati e confluiti nei conti societari, mentre, a contrario alcuna movimentazione di denaro ha fatto seguito allo storno delle note di credito fittizie pari al complessivo ammantare di 1.189.253,28 euro (tale conclusione è stata avvalorata anche dal teste B.P. - cfr. verbale stenotipico ud. 17/3/17).

Si badi, la società Avionet ha aderito al pvc pagando, in sede tributaria, tutto il quantum dovuto (ad estinzione del relativo debito), situazione questa che legittima, in questa sede, anche l'ulteriore riconoscimento dell'attenuate di cui all'art. 13 L. 74/2000.

Ebbene, se tale contesto fattuale denota che obiettivamente le fittizie note di credito erano state formate per ottenere un vantaggio fiscale determinato dall'abbattimento dei ricavi reali conseguiti alle vendite realmente fatte alla società Alenia, situazione questa perfettamente sussumibile nell'ipotesi di cui al capo a); di contro, non è stata positivamente provata alcuna movimentazione finanziaria che attestasse la fuoriuscita delle somme corrispondenti alle predette note di credito dai conti della società in favore dei soci (e di qui una sottofatturazione in sede di imposte sui redditi da parte dei soci per l'anno di imposta 2010), anzi e a contrario per l'anno di imposta 2010 non vi è stata alcuna distribuzione di utili ai soci.

D'altra parte, a riprova di ciò, occorre segnalare che, dall'attenta ed esaustiva verifica dell'Agenzia delle Entrate le note di credito "incriminate" e recuperate a tassazione - emesse, si badi, dalla società Avionet srl - con la dicitura errata fatturazione - non erano mai state consegnate e/o pagate alla società Alenia.

Se dunque è in re ipsa la dimostrazione che il congegno della falsa fatturazione delle note di credito ha generato una riserva occulta di utili (nel senso che ha consentito alla società Avionet di lucrare un vantaggio fiscale a diretto favore della società emittente non altrimenti dovuto), di contro, non è stata dimostrata l'esistenza collaterale di una riserva veicolata a vantaggio dei soci, atteso che da alcun elemento probatorio o altrimenti rappresentativa, risulta la fuoriuscita di risorse finanziarie dalle casse della società (cfr. sul punto, le risultanze condensate nel pvc e nelle scritture contabili - sentenza di primo e secondo grado della Commissione Tributaria).

In altri termini, l'illecito artificio contabile effettuato dall'imputato con l'emissione delle note di credito fittizie si era rivelato un modo per ottenere l'abbattimento di costi, ma non essendo mai state incassate (nel senso mai pagate e/o consegnate ad Alenia spa) le stesse non si sono trasformate in una posta finanziaria per l'anno 2010.

D'altra parte, in tema di configurabilità della previsione di cui all'art. 8 D.Lgs. 74/2000, è noto che la stessa si configura anche se i documenti falsi (le fatture di cui in imputazione) vengono, come nel caso di specie, successivamente stornati tramite note di variazione, con successivo annullamento dei crediti IVA (cfr. Cassazione 12 gennaio 2011 n. 608).

Ciò in quanto il reato si configura come delitto di pericolo astratto e pertanto si consuma con il compimento dell'atto tipico; non solo, ma l'evasione d'imposta, in tal caso, non è elemento costitutivo della fattispecie di cui all'art. 8 D.Lgs. 74/2000, bensì un elemento del dolo specifico normativamente richiesto per la punibilità dell'agente. Per integrare il reato, dal punto di vista soggettivo, è sufficiente infatti che l'emittente agisca con l'intenzione di conseguire al terzo l'evasione ed e del tutto irrilevante che questo effettivamente la consegua (come avviene, a titolo esemplificativo, nelle cd. "frodi carosello" nella sua versione più semplice e come tale sussumibile nell'art. 8 D.Lgs. 74/2000).

Accertata, dunque, la penale responsabilità dell'imputato esclusivamente per l'ipotesi di cui al capo a), quanto al relativo trattamento sanzionatorio, passando in rassegna i criteri a presidio dell'art. 133 cp, vanno certamente concesse al P.P.D.R. le circostanze attenuanti generiche per il curriculum positivamente connotato da una completa incensuratezza nonché l'ulteriore attenuante ai sensi dell'art. 13 D.L. 74/2000 di avere completamente estinto il debito in sede di contenzioso tributario.

Valutati tutti i criteri soggettivi ed oggettivi a presidio di una giusta pena, si stima equa la pena di anni uno di reclusione (pena così determinata, pena base anni due di reclusione, ridotta alla pena di anni uno, mesi sei per le concesse attenuanti generiche, ulteriormente ridotta a quella inflitta, ex art. 13 DL 74/200).

Segue ex lege la condanna dell'imputato al pagamento delle spese processuali.

Sussistono i presupposti oggettivi e soggettivi per la concessione all'imputata del beneficio della sospensione condizionale della pena.

Di contro, in linea alle argomentazioni sin qui declinate si impone una pronuncia assolutoria per il capo a).

Infine, avendo l'imputato interamente pagato il debito tributario ne consegue il dissequestro e la conseguente restituzione all'avente diritto (P.P.D.R.) delle somme di denaro oggetto del sequestro per equivalente disposto in sede di indagini preliminari.

P.Q.M.
Visti gli artt. 533,535 c.p.p. dichiara l'immutato P.P.D.R. responsabile del reati a lui ascritto al capo A) e concesse le circostanze attenuanti generiche, la condanna alla pena di anni uno di reclusione, oltre al pagamento delle spese processuali.

Pena sospesa.

Visto l'art. 530 II co cpp assolve P.P.D.R. dal reato ascrittogli al capo B) perché il fatto non sussiste.

Dispone il dissequestro e la conseguente restituzione all'avente diritto (P.P.D.R.) delle somme di denaro oggetto del sequestro per equivalente.

Napoli, 16 marzo 2018