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Omesso versamento IVA

Omesso versamento di IVA: sulla crisi di liquidità del debitore

Tribunale Bari sez. II, 23/05/2017, n.2155

Ai fini dell'esclusione della colpevolezza è irrilevante la crisi di liquidità del debitore alla scadenza del termine fissato per il pagamento, a meno che non venga dimostrato che siano state adottate tutte le iniziative per provvedere alla corresponsione del tributo" e che le difficoltà finanziarie non potevano essere altrimenti fronteggiate con idonee misure da valutarsi in concreto.

La sentenza integrale

Svolgimento del processo - Motivi della decisione
Con decreto del 24.7.2015, D.M.F. veniva citato dinanzi al Tribunale di Bari, per rispondere del reato in epigrafe ascrittogli.

All'udienza del 10.5.2016 il Giudice, rilevata la ritualità della notifica del decreto nei confronti dell'imputato non comparso, disponeva procedersi in sua assenza e dichiarava aperto il dibattimento. Il Pubblico Ministero chiedeva l'audizione dei propri testi di lista nonché l'esame del prevenuto e produceva la seguente documentazione: comunicazione d'irregolarità dell'Agenzia delle Entrate datata 27.8.2014, con allegata copia fotostatica della cartolina di ritorno attestante l'avvenuta notifica; Mod. UNICO 2012 della società "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", relativa ai redditi 2011; prospetto degli acconti e dei versamenti periodici omessi o tardivi, redatto dall'Agenzia delle Entrate con riferimento al periodo d'imposta compreso tra l'1.1.2011 ed il 31.12.2011. La difesa chiedeva l'audizione dei propri testi di lista nonché l'esame dell'assistito. Il Giudice ammetteva le prove come richieste dalle parti e rinviava all'udienza del 15.11.2016, per l'audizione dei testi a carico e l'esame dell'imputato.

All'udienza del 15.11.2016, celebratasi in presenza dell'imputato, sull'accordo delle parti veniva acquisita la Segnalazione di reato tributario prot. n. (omissis...), redatta dall'Agenzia delle Entrate in data 10.3.2015, ed il Pubblico Ministero rinunciava all'audizione del proprio teste; in assenza di opposizioni da parte della difesa, il Giudice revocava l'ordinanza ammissiva della prova orale a carico e disponeva procedersi all'esame del prevenuto. All'esito, il Giudice rinviava il processo all'udienza del 28.3.2017, per l'audizione dei testi della difesa.

All'udienza del 28.3.2017, celebratasi in presenza dell'imputato, si procedeva all'audizione del consulente tecnico di parte Cassano Massimiliano, nel corso del cui esame veniva acquisito l'elaborato redatto dallo stesso, nonché all'audizione dei testi R.G. e R.A., rispettivamente socio e revisore contabile della società "O.P. COOPERATIVA SOCIALE". All'esito, il Giudice rinviava il processo all'udienza del 23.5.2017, per la discussione e decisione.

All'odierna udienza, celebratasi in presenza dell'imputato, il Giudice ha dichiarato conclusa l'attività istruttoria ed ha indicato gli atti utilizzabili ai fini della decisione. Le parti hanno così rassegnato le rispettive conclusioni ed il Giudice ha dato lettura della presente sentenza.

Con segnalazione di reato tributario prot. n. (omissis...) del 10.3.2015, l'Agenzia delle Entrate, all'esito del controllo operato sulla dichiarazione Modello UNICO 2012 - redditi 2011 trasmessa per via telematica dalla società "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" (sita B. alla Via (omissis...), esercente "Attività di altre organizzazioni associative"), notiziava la Procura della Repubblica presso il Tribunale di Bari di aver riscontrato l'omesso versamento, alla data prevista per il versamento dell'acconto relativo al periodo d'imposta successivo, dell'imposta sul valore aggiunto per un importo complessivo di 332.427,00 €; nella stessa segnalazione di reato, si comunicava altresì di aver già provveduto, in data 19.9.2014, a notificare al D.M.F., odierno prevenuto nonché legale rappresentante della società, una comunicazione volta a mettere il contribuente a conoscenza delle anomalie emerse in sede di controllo (cfr. comunicazione del 27.8.2014 in atti, con allegata copia fotostatica della cartolina di ritorno attestate l'avvenuta notifica nei confronti del prevenuto).

A dibattimento, D.M.F. ha dichiarato che: dal 2004 al 15 settembre 2015, era stato legale rappresentante della "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", cooperativa esercente l'attività di multiservizi e consorziata con la "R.G. S.p.a.", società quest'ultima impegnata nell'erogazione di servizi in favore della Pubblica Amministrazione; gran parte delle commesse acquistate dalla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" afferivano a rapporti commerciali intercorrenti con la "R.G. S.p.a." ed altri soggetti pubblici; in minima parte la società erogava servizi anche in favore di privati; nell'anno d'imposta 2011, la cooperativa stava attraversando una significativa crisi di liquidità, dovuta ai ritardati pagamenti da parte dei clienti; detti ritardi, soprattutto quelli relativi ai rapporti con la "R.G. S.p.a.", dipendevano in buona sostanza da un iter di fatturazione abbastanza complesso.

Con riferimento alle commesse acquisite dalla "R.G. S.p.a.", il prevenuto ha dichiarato che: nel 2011, l'80% circa del giro d'affari della "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" riguardava le commesse subappaltate dalla "R.G. S.p.a." ed aventi ad oggetto prestazioni da erogare nei confronti della Pubblica Amministrazione; l'iter di fatturazione delle prestazioni erogate su tali commesse era piuttosto complesso, dal momento che la cooperativa, una volta erogata la prestazione nei confronti della Pubblica Amministrazione, per poter fatturare doveva attendere una specifica autorizzazione ad emettere fattura da parte della "R.G. S.p.a."; per il rilascio di detta autorizzazione non era previsto un termine massimo, sicché i tempi di fatturazione potevano richiedere anche diversi mesi; l'autorizzazione, inoltre, consentiva alla cooperativa di fatturare solo l'80% dell'intero importo, mentre il restante 20% veniva trattenuto dalla "R.G. S.p.a." a titolo di garanzia, fino a quando quest'ultima non avesse incassato dalla Pubblica Amministrazione; solo dopo aver incassato dalla Pubblica Amministrazione, la "R.G. S.p.a." rilasciava l'autorizzazione a fatturare il restante 20% dell'importo dovuto alla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE"; ciò, di fatto, comportava una rilevante dilatazione dei tempi d'incasso per la cooperativa che, mediamente, riusciva a conseguire l'intero importo dovutele a distanza di tredici, quattordici o addirittura quindici mesi.

L'imputato ha infine aggiunto che: nel complesso, sull'intera attività svolta, la cooperativa conseguiva utili pari al 4 o 5%; a causa delle sopra riferite tempistiche d'incasso, per sostenere i costi di gestione, si era reso necessario ricorrere all'anticipazione di fattura, che imponeva un ulteriore sconto del 20% sulla fattura oggetto di anticipo; da ciò derivava che, su una fattura autorizzata solo per l'80% dell'importo complessivamente dovuto per la prestazione erogata, a seguito dello sconto operato dalla banca, la cooperativa riusciva ad ottenere la disponibilità del 64% dell'intero corrispettivo; poiché non sempre, alla scadenza del termine previsto per saldare la fattura con la banca, la cooperativa era in grado di sanare l'importo anticipato, a copertura delle fatture in scadenza venivano anticipate altre fatture, con un'ulteriore restrizione delle disponibilità liquide aziendali.

In sede di esame, R.G., socio della "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" e colui che gestiva la contabilità, ha riferito che: il tempo intercorrente tra la data di espletamento della prestazione e la data di rilascio dell'autorizzazione, da parte della "R.G. S.p.a.", in media, variava dai sette agli otto mesi; una volta emessa la fattura, occorreva altro tempo per ottenere l'incasso che, generalmente, avveniva tra gli otto ed i nove mesi successivi rispetto al momento della prestazione; la fatturazione e l'incasso avevano ad oggetto l'80% dell'intero corrispettivo, in quanto il restante 20% veniva trattenuto a garanzia dalla "R.G. S.p.a." e svincolato non oltre il 13 mese dall'erogazione del servizio; anche dopo lo svincolo, occorreva comunque altro tempo per poter incassare il 20% corrispondente alla ritenuta di garanzia; la quasi totalità dell'importo complessivamente fatturato dalla cooperativa (incluse quindi le somme incassate dagli altri clienti) veniva assorbito dai costi di gestione, sicché gli utili effettivamente conseguiti oscillavano tra i 2.000,00 ed i 3.000,00 € l'anno, per circa l'1% del totale fatturato.

Il teste ha infine precisato che: la cooperativa, non essendo intestataria di beni immobili, non aveva possibilità di accesso ai mutui ipotecari ed essendo tutte le ulteriori linee di credito già interamente utilizzate per sostenere le spese di gestione, unica fonte di finanziamento praticabile era quella dello sconto fattura; a partire dal 2015, con l'introduzione del regime di "reversage", l'IVA viene trattenuta direttamente dal committente, sicché la cooperativa, per le successive annualità, non si era più trovata a versare in problemi di questo tipo.

R.A., revisore contabile della O.P. a partire dal 2009, in sede di esame ha riferito che: la società si era trovata costretta a ricorre al sistema dello sconto fattura, non potendo accedere ad altre forme di finanziamento, non essendo intestataria di beni immobili ed avendo un patrimonio sociale praticamente inconsistente.

Dall'elaborato peritale redatto dal consunte tecnico della difesa, il dott. Cassano Massimiliano emerge quanto segue.

La "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" (P.IVA (omissis...)), società cooperativa a mutualità prevalente, svolge la propria attività nel settore terziario, erogando servizi di pulizia, trasporto, sanificazione ed altre attività connesse.

Con riferimento all'anno d'imposta 2011, l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Bari aveva riscontrato l'omesso versamento dell'imposta sul valore aggiunto, per l'importo di 332.427,00 €; detto importo, successivamente rideterminato nell'ammontare di 400.559,79 € in ragione delle sanzioni e degli interessi maturati sull'imposta inizialmente dovuta, era stato rateizzato in 20 rate - scaglionate tra il 6.10.2014 ed il 31.7.2019 - ed al 31.1.2017 (data prevista per la scadenza della decima rata), le rate erano state regolarmente pagate (cfr. quietanze di pagamento in atti); al 31.12.2011, la cooperativa aveva dichiarato un volume d'affari pari a 2.050.093,00 €, di cui l'81,12% (pari cioè a 1.663.102,34 €) derivante dalle operazioni realizzate con la "R.G. S.p.a.".

La "R.G. S.p.a." è una società che offre servizi di Facility Management (cioè servizi di pulizia e igiene ambientale, conduzione impianti tecnologici, manutenzione edile ed impiantistica, vigilanza e sicurezza, logistica e trasporti), erogati principalmente nei confronti della Pubblica Amministrazione; nel 2011, la "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" aveva incrementato il giro d'affari con la "R.G. S.p.a.", subappaltando le commesse acquisite da quest'ultima per prestazioni da erogare in favore della Pubblica Amministrazione; l'aumento delle commesse era stato infatti riportato nella nota integrativa del Bilancio di esercizio della "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", chiuso al 31.12.2011 con la dicitura "Attraverso il Consorzio R.F., di cui la cooperativa è consorziata, sono state acquisite nuove commesse: servizi di pulizia e facchinaggio nelle sedi Equitalia della Provincia di Lecce e nelle sedi di Arpa della Puglia".

In ordine alle prestazioni rese dalla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" come società subappaltatrice delle commesse della "R.G. S.p.a.", la procedura di fatturazione si presentava alquanto farraginosa; infatti, una volta ultimato il servizio oggetto di subappalto, la "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", per poter emettere fattura, doveva attendere l'autorizzazione della "R.G. S.p.a."; detta autorizzazione, rilasciata sistematicamente a distanza di diversi mesi rispetto alla prestazione erogata, consentiva peraltro alla cooperativa di fatturare solo l'80% dell'intero corrispettivo, in quanto il restante 20% veniva trattenuto dalla "R.G. S.p.a." a titolo di ritenuta in garanzia, fino a quando quest'ultima non avesse effettivamente riscosso il pagamento del servizio da parte del committente principale (e cioè dalla Pubblica Amministrazione); solo a seguito dell'incasso da parte del committente principale, la "R.G. S.p.a." rilasciava alla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" una seconda autorizzazione ad emettere fattura, atta a sbloccare il 20% dell'importo dovutole ed inizialmente trattenuto.

A titolo esemplificativo, l'elaborato riporta una tabella avente ad oggetto n. 6 fatture emesse dalla cooperativa tra il 2011 ed il 2012 (e contenute in atti), con riferimento alle commesse subappaltate dalla "R.G. S.p.a." per prestazioni erogate tra il 2010 ed il 2011. Da tale tabella si evince quanto segue.

Con riferimento alla fattura n. (omissis...), emessa dalla O.P. in data 22.2.2011 per prestazioni erogate, nel mese di maggio 2010, in favore dell'INPS - Direzione Provinciale di Bari, per l'importo complessivo di 13.108,35 € (IVA inclusa):

- L'autorizzazione a emettere fattura era stata rilasciata dalla R.G. in data 20.1.2011 (circa 8 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'incasso da parte della cooperativa dell'importo fatturato, decurtato del 20% corrispondente all'importo trattenuto dalla R.G. a titolo di garanzia, era avvenuto in data (omissis...). (circa 10 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'autorizzazione allo svincolo della fattura relativa alla ritenuta di garanzia, era stata rilasciata dalla R.G. in data 18.7.2011 (circa 13 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'importo relativo alla ritenuta di garanzia, pari a 2.621,69 €, era stato fatturato dalla cooperativa in data 26.7.2011, con fattura n. (omissis...), ed incassato in data 10.8.2011 (circa 14 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione).

Con riferimento alla fattura n. (omissis...), emessa dalla O.P. in data 12.4.2011 per prestazioni erogate, tra l'1.9.2010 ed il 2.10.2010, in favore del Comune di Ba., per l'importo complessivo di 84.745,13 € (IVA inclusa):

- L'autorizzazione a emettere fattura era stata rilasciata dalla R.G. in data 7.4.2011 (circa 6 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'incasso da parte della cooperativa dell'importo fatturato, decurtato del 20% corrispondente all'importo trattenuto dalla R.G. a titolo di garanzia, era avvenuto in data (omissis...). (circa 9 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'autorizzazione allo svincolo della fattura relativa alla ritenuta di garanzia, era stata rilasciata dalla R.G. in data 7.11.2011 (circa 13 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'importo relativo alla ritenuta di garanzia, pari a 16.949,03 €, era stato fatturato dalla cooperativa in data 8.11.2011, con fattura n. (omissis...), ed incassato in data 30.11.2011 (circa 13 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione).

Con riferimento alla fattura n. (omissis...), emessa dalla O.P. in data 12.4.2011 per prestazioni erogate, tra l'1.11.2010 ed il 31.12.2010, in favore del Comune di Ba., per l'importo complessivo di 154.907,70 € (IVA inclusa):

- L'autorizzazione a emettere fattura era stata rilasciata dalla R.G. in data 7.4.2011 (circa 4 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'incasso da parte della cooperativa dell'importo fatturato, decurtato del 20% corrispondente all'importo trattenuto dalla R.G. a titolo di garanzia, era avvenuto in data (omissis...). (circa 6 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'autorizzazione allo svincolo della fattura relativa alla ritenuta di garanzia, era stata rilasciata dalla R.G. in data 7.11.2011 (circa 11 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'importo relativo alla ritenuta di garanzia, pari a 30.981,54 €, era stato fatturato dalla cooperativa in data 8.11.2011, con fattura n. (omissis...), ed incassato in data 30.11.2011 (circa 11 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione).

Con riferimento alla fattura n. (omissis...), emessa dalla O.P. in data 13.9.2011 per prestazioni erogate, tra l'1.5.2011 ed il 30.6.2011, in favore del Comune di Ba., per l'importo complessivo di 154.907,70 € (IVA inclusa):

- L'autorizzazione a emettere fattura era stata rilasciata dalla R.G. in data 8.8.2011 (circa 1 mese dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'incasso da parte della cooperativa dell'importo fatturato, decurtato del 20% corrispondente all'importo trattenuto dalla R.G. a titolo di garanzia, era avvenuto in data (omissis...). (circa 8 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'autorizzazione allo svincolo della fattura relativa alla ritenuta di garanzia, era stata rilasciata dalla R.G. in data 21.3.2012 (circa 9 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'importo relativo alla ritenuta di garanzia, pari a 30.981,54 €, era stato fatturato dalla cooperativa in data 21.3.2012, con fattura n. (omissis...), ed incassato in data 16.4.2012 (circa 10 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione).

Con riferimento alla fattura n. (omissis...), emessa dalla O.P. in data 17.10.2011 per prestazioni erogate, nel mese di luglio 2011, in favore del Comune di Ba., per l'importo complessivo di 77.453,84 € (IVA inclusa):

- L'autorizzazione a emettere fattura era stata rilasciata dalla R.G. in data 30.9.2011 (circa 2 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'incasso da parte della cooperativa dell'importo fatturato, decurtato del 20% corrispondente all'importo trattenuto dalla R.G. a titolo di garanzia, era avvenuto in data (omissis...). (circa 7 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'autorizzazione allo svincolo della fattura relativa alla ritenuta di garanzia, era stata rilasciata dalla R.G. in data 21.3.2012 (circa 8 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'importo relativo alla ritenuta di garanzia, pari a 15.490,77 €, era stato fatturato dalla cooperativa in data 21.3.2012, con fattura n. (omissis...), ed incassato in data 16.4.2012 (circa 9 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione).

Con riferimento alla fattura n. (omissis...), emessa dalla O.P. in data 29.2.2012 per prestazioni erogate, tra l'1.11.2011 ed il 31.12.2011, in favore di Equitalia - ETR S.p.A., per l'importo complessivo di 8.987,60 € (IVA inclusa):

- L'autorizzazione a emettere fattura era stata rilasciata dalla R.G. in data 24.1.2012 (circa 1 mese dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'incasso da parte della cooperativa dell'importo fatturato, decurtato del 20% corrispondente all'importo trattenuto dalla R.G. a titolo di garanzia, era avvenuto in data (omissis...). (circa 7 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'autorizzazione allo svincolo della fattura relativa alla ritenuta di garanzia, era stata rilasciata dalla R.G. in data 24.9.2012 (circa 9 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione);

- L'importo relativo alla ritenuta di garanzia, pari a 1.797,52 €, era stato fatturato dalla cooperativa in data 23.10.2012, con fattura n. (omissis...), ed incassato in data 5.12.2012 (circa 11 mesi dopo l'erogazione della prestazione oggetto di fatturazione).

Tale disallineamento temporale -tra la data di ultimazione delle prestazioni rese dalla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", la data di emissione della fattura e la successiva data di incasso-aveva generato un bisogno di liquidità per la cooperativa, in ragione della necessità di far fronte alle spese di gestione aziendale; tale bisogno di liquidità, nel corso del 2011, era stato in parte soddisfatto attraverso lo strumento dell'anticipo fattura, concesso da alcuni istituti di credito; ciò emergeva dallo stesso Bilancio di esercizio 2011 che, alla voce relativa ai debiti verso le banche, evidenziava come, al 31.12.2011, gravassero sulla cooperativa debiti per un importo complessivo ammontante ad € 555.911,16 €. Detti debiti, imputabili sia ad affidamenti per cassa che ad affidamenti per operazioni di anticipo fattura, riguardavano più specificatamente i seguenti istituti di credito:

- La B.P., che aveva accordato alla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" 40.000,00 € a titolo di affidamenti per cassa (di cui la cooperativa aveva utilizzato 34.685,68 €), nonché 120.000,00 € a titolo di anticipo fatture (di cui 110.991,10 € erano stati effettivamente utilizzati);

- La M.P., che aveva accordato alla O.P., 2.000,00 € a titolo di affidamenti per cassa (rimasti inutilizzati dalla cooperativa), nonché 70.000,00 € a titolo di anticipo fatture (di cui 61.880,35 € erano stati effettivamente utilizzati);

- La B.E., che aveva accordato alla O.P., 40.000,00 € a titolo di affidamenti per cassa (di cui la cooperativa aveva utilizzato 36.188,46 €), nonché 80.000,00 € a titolo di anticipo fatture (di cui 65.696,95 € erano stati effettivamente utilizzati);

- La B.P., che aveva accordato alla O.P., 50.000,00 € a titolo di affidamenti per cassa (di cui la cooperativa aveva utilizzato 45.101,62 €), nonché 250.000,00 € a titolo di anticipo fatture (di cui 201.367,00 € erano stati effettivamente utilizzati).

Sulla base di tali dati, si calcolava che, nell'anno 2011, la "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", pur manifestando l'esigenza di maggiore liquidità per sostenere i costi di gestione corrente, aveva nel complesso ottenuto dalle varie banche la disponibilità 652.000,00 € (così calcolati dalla sommatoria dei 132.000,00 € complessivamente accordati a titolo affidamenti per cassa e dei 520.000,00 € complessivamente accordati a titolo di anticipo fatture), da cui erano scaturiti interessi passivi ed oneri bancari pari a 39.489,45 €.

La misura dell'anticipazione bancaria pari al 64% del totale dei corrispettivi era conseguente al fatto che le somme messe a disposizione dalle banche corrispondevano all'80% dell'importo indicato in fattura e la durata delle anticipazioni accordate, in media, variava dai 4 ai 6 mesi; a tale "sconto", andava poi sommato quello praticato a monte dalla "R.G. S.p.a", pari al 20% dell'ammontare della prestazione oggetto di fatturazione.

A testimonianza della crisi di liquidità che aveva investito la cooperativa tra il 2011 ed il 2012, nonché dell'incidenza delle commesse subappaltate dalla "R.G. S.p.a." rispetto all'intero volume d'affari, l'elaborato riporta una tabella comparativa della situazione patrimoniale della "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" al 31.12.2010, 31.12.2011 ed al 31.12.2012, da cui si evince che:

- Le Disponibilità liquide:

- Al 31.12.2010, ammontavano a 46.028,91 €;

- Al 31.12.2011, ammontavano ad 11.003,21 €;

- Al 31.12.2012, ammontavano a 344,26 €;

- I Conti correnti bancari:

- Al 31.12.2010, ammontavano a 44.274,33 € (così calcolato dalla somma degli importi presenti a tale data sul c/c presso la B.P., pari ad € 34.477,06, e presso la M.P., pari ad € 9.797,27);

- Al 31.12.2011, ammontavano a 0,00 €;

- Al 31.12.2012, ammontavano a 0,00 €;

- I Crediti verso i clienti:

- Al 31.12.2010, ammontavano a 467.417,04 €;

- Al 31.12.2011, ammontavano a 803.349,34 € (di cui 704.589,43 € verso la "R.G. S.p.a.");

- Al 31.12.2012, ammontavano a 914.874,12 €;

- Gli Altri Crediti verso i clienti (per la maggior parte costituiti dalle ritenute a garanzia delle prestazioni effettuate e non ancora autorizzate alla fatturazione dalla "R.G. S.p.a."):

- Al 31.12.2010, ammontavano a 130.076,83 €;

- Al 31.12.2011, ammontavano ad 270.612,16 €;

- Al 31.12.2012, ammontavano a 347.742,45 €;

- I Crediti fattura da emettere (per la maggior parte costituiti dai crediti derivante da prestazioni già effettuate e la cui fatturazione non era ancora stata autorizzata):

- Al 31.12.2010, ammontavano a 378.709,45 €;

- Al 31.12.2011, ammontavano ad 408.151,38 €;

- Al 31.12.2012, ammontavano a 981.202,77 €.

Da tale comparazione, risultava pertanto evidente che, al 31.12.2011, a fronte di disponibilità liquide praticamente inesistenti, sul totale dei crediti commerciali pari a 1.482.175,37 €, la cooperativa vantava nei confronti della sola "R.G. S.p.a." crediti per 1.383.352,97 € complessivi (così quantificati dalla sommatoria degli importi relativi a prestazioni effettuate ma non ancora fatturate ovvero fatturate ma non ancora incassate).

Stante la situazione innanzi descritta, il consulente concludeva l'elaborato affermando che: "La gestione finanziaria, ossia la generazione di liquidità, sembrerebbe essere il problema principale della cooperativa, seppur in presenza di un discreto equilibrio economico (Costi/Ricavi). Pertanto, i ritardi nei pagamenti dell'IVA relativa all'anno di imposta 2011, risulterebbero imputabili allo squilibrio finanziario della società, ossia alla mancanza di liquidità necessaria a far fronte oltre che ai costi della gestione corrente (pagamento di fornitori e dipendenti), alle pendenze e scadenze tributarie mensili". A ciò doveva inoltre aggiungersi per lo stesso consulente l'impossibilità di accesso a nuove linee di finanziamento, con conseguente integrale utilizzazione di quelle già esistenti, nonché la lungaggine dei tempi medi di incasso dei crediti commerciali, che "sembrano essere le cause della "scelta", quasi obbligata per la società, di autofinanziarsi con l'IVA a debito e quindi postergare ad un momento successivo più favorevole il pagamento di quanto dovuto al fisco", laddove la rateizzazione dell'IVA ed il pagamento delle prime dieci rate attesterebbero, comunque, la volontà della cooperativa di corrispondere quanto dovuto.

A dibattimento, il dott. Cassano ha precisato che: la "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" svolgeva anche una funzione di pubblica utilità, annoverando tra i suoi dipendenti pure ex detenuti ed ex tossicodipendenti; nel corso della propria indagine, volta ad individuare le cause dell'omesso versamento dell'IVA dovuta per l'anno d'imposta 2011, aveva avuto modo di esaminare numerosissime fatture emesse dalla "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" sui servizi erogati tra il 2010 ed il 2011, constatando che circa l'81% del volume d'affari della cooperativa riguardava commesse subappaltate dalla "R.G. S.p.a.", per prestazioni rese in favore della Pubblica Amministrazione; in particolare, dall'esame delle fatture e dell'ulteriore documentazione contabile (allegata all'elaborato), era emerso come il principale problema della cooperativa era rappresentato proprio dall'eccessivo ritardo con cui la società incassava dalla "R.G. S.p.a." il corrispettivo dovutole per le prestazioni oggetto di subappalto; mediamente, infatti, si calcolava che, rispetto all'erogazione della prestazione, la cooperativa riusciva a portare all'incasso le relative fatture dopo un lasso di tempo compreso tra gli 8 ed i 14 mesi, a seconda della tipologia del sevizio o della tempistica dell'appalto; detto ritardo era alla base della crisi di liquidità che, tra il 2011 ed il 2012, aveva investito la "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", la quale medio tempore doveva comunque sostenere le spese relative alla gestione corrente; per ottenere liquidità, la cooperativa si era avvalsa del sistema dell'anticipo fattura, portando cioè direttamente all'incasso le fatture emesse nei confronti della "R.G. S.p.a." presso gli istituti di credito, che però anticipavano solo l'80% dell'importo fatturato, al netto dell'IVA; ciò significava che, su ogni fattura oggetto di anticipo, oltre al 22% di IVA, veniva trattenuto dalla banca un ulteriore 20%), lasciando quindi a disposizione della cooperativa meno del 60% dell'importo fatturato, con cui la società doveva far fronte a tutte le spese correnti; nell'impossibilità di sostenere tutti i costi di gestione, la società si era vista costretta a "far leva" sul sistema fiscale, arretrandosi nei versamenti dovuti nei confronti del fisco.

Il consulente ha infine aggiunto che: nel 2011 la cooperativa, a fronte di un fatturato pari a 2.130.000,00 € circa, vantava crediti per circa 1.500.000,00 €; nel caso di specie, era stato proprio l'aumento dei ricavi - dovuto all'incremento del volume d'affari con la "R.G. S.p.a." - a determinare, paradossalmente, la crisi di liquidità, dal momento che l'aumento degli utili fatturati non trovava corrispondenza nelle tempistiche d'incasso da parte del committente principale; la situazione patrimoniale della cooperativa sarebbe stata sicuramente diversa se la "R.G. S.p.a." avesse pagato la "O.P. COOPERATIVA SOCIALE" con maggiore celerità, laddove l'afflusso di denaro dipendeva, d'altra parte, dalle tempistiche con cui la Pubblica Amministrazione pagava le società fornitrici dei servizi; per quanto a sua conoscenza, come attestato dalle quietanze di pagamento allegate alla consulenza, la cooperativa era in regola con il pagamento delle rate concordate per la corresponsione del debito erariale.

Ciò detto in punto di fatto, in punto di diritto va affermato quanto segue.

D.M.F., odierno prevenuto, viene chiamato a rispondere del reato di cui all'art. 10-ter D.Lgs. n. 74 del 2000 perché, con riferimento all'anno d'imposta 2011, in qualità di legale rappresentante della società "O.P. COOPERATIVA SOCIALE", ometteva di versare entro il termine previsto per il versamento dell'acconto relativo periodo d'imposta successivo, l'Imposta sul valore aggiunto, per l'ammontare di 332.427,00 €.

L'art. 10-ter del D.Lgs. n. 74 del 2000, introdotto con l'art. 35, comma 7, D.L. 4 luglio del 2006, n. 223, sanziona chi, essendovi tenuto, non versi l'imposta sul valore aggiunto, dovuta in base alla dichiarazione annuale, entro il termine previsto per il versamento dell'acconto relativo al periodo d'imposta successivo. La norma intende, quindi, perseguire il comportamento del soggetto che non versa l'IVA dichiarata a debito in sede di dichiarazione annuale ed il reato si consuma alla scadenza del termine previsto per il versamento dell'acconto relativo al periodo d'imposta successivo, e secondo quanto previsto dall'art. 6, comma 2, della L. n. 405 del 1990, tale termine è fissato al 27 dicembre. Si tratta di un reato proprio, riferibile al destinatario dell'obbligo, titolare della posizione di garanzia; peraltro, poiché è un reato omissivo istantaneo sottoposto all'adempimento di un obbligo entro un termine, è a tale momento che deve aversi riferimento per determinare il fatto consumativo che, nel caso di specie, veniva a cadere il 27.12.2012 (cfr. Corte di Cassazione, sent. n. 39082 del 23 settembre 2013).

In tema di omesso versamento di IVA, inoltre, è ormai consolidato il principio secondo cui "ai fini dell'esclusione della colpevolezza è irrilevante la crisi di liquidità del debitore alla scadenza del termine fissato per il pagamento, a meno che non venga dimostrato che siano state adottate tutte le iniziative per provvedere alla corresponsione del tributo" e che le difficoltà finanziarie non potevano essere altrimenti fronteggiate con idonee misure da valutarsi in concreto (cfr. Cassazione, Sez. III, n. 2614 del 6.11.2013). Da tale principio, ne deriva un preciso onere di allegazione per il contribuente che, in altre parole, deve provare "una effettiva mancanza di volontà dell'omissione in presenza di una sorta di causa di impossibilità relativa, da valutarsi in relazione a quanto umanamente esigibile dal soggetto su cui incombe il dovere di adempiere" (cfr. Cassazione, Sez. III n. 15176 del 6.2.2014).

Quanto al caso in esame, detto onere di allegazione deve ritenersi assolto dall'odierno prevenuto, per le ragioni che qui di seguito si vanno ad esporre.

L'istruttoria dibattimentale ha fornito una compiuta ricostruzione della situazione patrimoniale in cui versava nel 2011 la "O.P. SOCIETÁ COOPERATIVA", il cui giro d'affari afferiva in larghissima parte (oltre l'80% del totale fatturato) alle commesse acquistate in subappalto da un unico grosso cliente, la "R.G. S.p.a.".

Tanto si evince sia dalle fatture confluite in atti sia dai bilanci di esercizio acquisiti, da cui emerge come la società, a fronte di un volume d'affari di 2.050.093,00 €, chiudeva il proprio bilancio di esercizio al 31.12.2011, con crediti esigibili ammontanti a 1.482.175,37 €, di cui 1.383.352,97 € vantanti nei confronti della sola "R.G. S.p.a."; importi questi ultimi di gran lunga superiori a quelli contabilizzati nell'anno precedente, in cui i crediti vantati dalla cooperativa ammontavano ad un totale di 976.203,32 €.

Appare anche documentata la sistematicità dei ritardi con cui la "R.G. S.p.a." autorizzava la "O.P. SOCIETÁ COOPERATIVA" alla fatturazione e pagava quest'ultima per le prestazioni rese nei confronti della Pubblica Amministrazione ovvero soggetti incaricati di pubblico servizio.

Che alla base della crisi di liquidità, testimoniata da una disponibilità di cassa praticamente inconsistente (pari 11.003,21 €), vi fossero proprio i ritardi della "R.G. S.p.a." è elemento pienamente accertato, come anche accertato è il fatto che detta crisi, agevolata da un meccanismo di fatturazione senz'altro farraginoso, veniva ulteriormente acuita dalla necessità della cooperativa di ricorrere al sistema dello "sconto fattura", per far fronte alle spese di gestione corrente, con un conseguente aggravamento degli oneri passivi determinati dalle percentuali trattenute dalle banche. Tutti fattori, dunque, non dipendenti dalla volontà del D.M. che, quale legale rappresentante della "O.P. SOCIETÁ COOPERATIVA", si è del tutto ragionevolmente trovato nell'assoluta impossibilità di corrispondere al fisco quanto dovuto, mosso dalla necessità di attingere alle somme oggetto di accantonamento per la corresponsione dell'IVA, al fine di evitare l'arresto dell'esercizio dell'attività d'impresa.

È pertanto possibile affermare che l'imputato non ha dato causa al dissesto dell'impresa, sebbene sia opinabile l'aumento delle commesse proprio nell'anno 2011 subappaltate dalla Romeo pur essendo a conoscenza delle tempistiche di incasso delle somme.

Per quanto innanzi esposto é possibile affermare che l'imputato ha posto in essere tutte le azioni concretamente possibili per recuperare le somme necessarie ad assolvere il debito erariale, avendo attivato gli strumenti del credito bancario e dello sconto fatture ed avendo anche, successivamente, provveduto all'accertamento con adesione che ha comportato il pagamento del debito ed anche delle sanzioni.

Queste considerazioni portano ad affermare che la condotta oggetto di contestazione é stata posta in essere per cause indipendenti dalla volontà dell'imputato ed a lui non imputabili.

Da questo consegue l'assoluzione del prevenuto per difetto dell'elemento psicologico richiesto dalla norma incriminatrice.

P.Q.M.
Il Tribunale di Bari, in composizione monocratica, visto l'art. 530 cpv c.p.p. assolve D.M.F. dal reato in epigrafe ascrittogli, perché il fatto non costituisce reato.

Motivazione contestuale.

Così deciso in Bari, il 23 maggio 2017.

Depositata in Cancelleria il 23 maggio 2017

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