Frode carosello e società buffer: la Cassazione esclude la neutralità IVA se c’è consapevolezza della frode (Cass. Pen. n. 22666/26)

Con la sentenza n. 8635 del 2026, la Quarta Sezione Penale della Corte di cassazione affronta uno dei temi più delicati del diritto penale tributario europeo: il rapporto tra frodi carosello, operazioni soggettivamente inesistenti e principio di neutralità dell’IVA.

Ed il principio affermato è netto: la neutralità fiscale non protegge il soggetto che sa di partecipare a una frode IVA.

La decisione è molto importante perché colpisce una delle difese più frequentemente utilizzate nei procedimenti relativi alle frodi carosello: quella secondo cui la società “buffer” non avrebbe tratto alcun reale vantaggio fiscale, limitandosi a fungere da intermediaria neutrale nella catena commerciale.

La Cassazione, invece, afferma che la consapevole partecipazione alla frode fa venir meno il diritto alla detrazione e trasforma l’IVA in profitto illecito confiscabile.

Il caso: quasi un milione di euro sequestrato in una frode carosello

L’indagine riguardava una complessa frode IVA nel settore dei carburanti.

Secondo l’accusa, diverse società cartiere avrebbero emesso fatture per operazioni soggettivamente inesistenti a favore della società O. C. Srl, amministrata formalmente da una degli indagati e gestita di fatto dai fratelli Ma.

La società avrebbe poi rifatturato le operazioni ad altre imprese del gruppo, inserendosi nel classico schema della “frode carosello”.

Secondo la Procura:

• le cartiere non versavano l’IVA;

• le società filtro schermavano l’operazione;

• il beneficiario finale detraeva indebitamente l’imposta.

Il GIP aveva disposto un sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente per quasi un milione di euro.

Il Tribunale del riesame, però, aveva annullato il sequestro sostenendo una tesi precisa: la società “buffer” non avrebbe ottenuto alcun profitto illecito perché, contabilmente, l’IVA a credito sugli acquisti veniva compensata dall’IVA a debito sulle vendite.

In sostanza: operazione fiscalmente neutra.

La Cassazione demolisce questa impostazione.

Il punto centrale: la neutralità IVA vale solo per le operazioni lecite

Questo è il cuore della sentenza.

La Corte afferma che il principio di neutralità dell’IVA, previsto dal diritto unionale e dall’art. 19 DPR 633/1972, opera esclusivamente nelle operazioni lecite.

Quando il soggetto è consapevole di partecipare a una frode carosello, il diritto alla detrazione viene meno.

E senza diritto alla detrazione emerge inevitabilmente il profitto illecito.

La Cassazione richiama in modo molto forte la giurisprudenza della Corte di Giustizia UE, soprattutto le sentenze:

• Kittel/Recolta;

• Mahagében;

• PPUH Stehcemp.

Il principio europeo è ormai consolidato: se il soggetto “sapeva o avrebbe dovuto sapere” di partecipare a una frode IVA, perde il diritto alla detrazione.

Ed è irrilevante:

• che le merci siano realmente circolate;

• che i pagamenti siano tracciati;

• che la documentazione appaia formalmente regolare.

Conta la consapevolezza della frode.

La contraddizione del Tribunale: riconoscere la frode ma salvare la detrazione

La Cassazione individua una vera contraddizione logica nell’ordinanza del riesame.

Da un lato il Tribunale aveva accertato che gli indagati sapessero perfettamente di operare con società cartiere.

Le intercettazioni parlavano chiarissimo:

• “cartiera pura”;

• “senza dipendenti”;

• “tutti un po’ farlocchi”.

Dall’altro lato, però, il Tribunale aveva comunque applicato il principio di neutralità IVA, sostenendo che la società buffer non avesse ottenuto alcun vantaggio fiscale.

Per la Cassazione le due affermazioni sono incompatibili.

O c’è buona fede e allora può operare la neutralità fiscale.

Oppure c’è consapevole partecipazione alla frode e allora il diritto alla detrazione viene meno.

Non esiste una terza via.

Operazioni soggettivamente inesistenti: il reato esiste comunque

Altro passaggio importantissimo della sentenza riguarda la distinzione tra:

• inesistenza oggettiva;

• inesistenza soggettiva.

La Corte ribadisce un principio ormai consolidato: ai fini dell’art. 2 D.Lgs. 74/2000 la distinzione è irrilevante.

La fattura per operazione soggettivamente inesistente integra pienamente il reato di dichiarazione fraudolenta.

È sufficiente che la fattura sia riferita a soggetti diversi da quelli che hanno realmente effettuato l’operazione commerciale.

La Cassazione ricorda che:

• la definizione normativa è unitaria;

• la falsità può riguardare sia l’operazione sia i soggetti;

• la tipicità penale non cambia.

Questo è un passaggio molto importante nella pratica difensiva, perché spesso si tenta di sostenere che, essendo la merce realmente esistente, non vi sarebbe reato.

La Corte ribadisce invece che la soggettiva inesistenza è penalmente piena.

Il profitto illecito della società buffer

Uno dei temi più raffinati della sentenza riguarda proprio la nozione di profitto.

Il Tribunale aveva sostenuto:

• la società buffer paga IVA sugli acquisti;

• fattura IVA sulle vendite;

• quindi non ottiene alcun reale vantaggio.

La Cassazione risponde che questo ragionamento fotografa solo il dato contabile, ma ignora la realtà giuridica.

Quando la fattura è soggettivamente inesistente:

• il credito IVA non nasce validamente;

• la detrazione è radicalmente esclusa;

• l’IVA diventa “fuori conto”;

• il meccanismo compensativo non opera più.

Ed è proprio qui che si genera il profitto illecito.

Autoriciclaggio: il profitto fiscale può diventare reimpiego illecito

La decisione ha effetti anche sul contestato reato di autoriciclaggio.

Secondo la Cassazione, se esiste un profitto da evasione fiscale penalmente rilevante, il successivo impiego di quelle somme può integrare il delitto di cui all’art. 648 ter.1 c.p.

Questo significa che:

• la frode fiscale genera il profitto;

• il successivo utilizzo delle somme può trasformarsi in autoriciclaggio.

Da qui l’importanza enorme della corretta qualificazione del profitto nelle frodi carosello.

Il tema del periculum in mora

La sentenza affronta anche il profilo cautelare.

La Cassazione chiarisce che il Tribunale dovrà riesaminare il tema del periculum in mora, rimasto assorbito.

Ma soprattutto ribadisce un principio processuale molto importante:

quando il riesame annulla una misura per assenza del fumus, non è obbligato a pronunciarsi anche sul periculum.

Se poi la Cassazione annulla quella decisione, il Tribunale del rinvio conserva pieno potere di valutare autonomamente il periculum cautelare.

È un passaggio tecnico, ma molto rilevante nella pratica delle impugnazioni cautelari reali.

Il principio di diritto

Dalla sentenza emerge un principio molto forte:

nelle frodi carosello il principio di neutralità IVA non opera in favore della società buffer che sia consapevole della frode, poiché la consapevole partecipazione all’operazione fraudolenta esclude il diritto alla detrazione dell’imposta e determina l’emersione di un profitto illecito confiscabile.

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La sentenza integrale

Cassazione penale sez. IV, 22/01/2026, (ud. 22/01/2026- dep. 04/03/2026) - n. 8635

RITENUTO IN FATTO

1. Il Tribunale del Riesame di Firenze, con l'ordinanza indicata in epigrafe, ha accolto il ricorso presentato da Ma.St., Ma.An. e Im.An., annullando il decreto di sequestro preventivo emesso dal Giudice per le indagini preliminari e disponendo la restituzione della somma di 998.259,98 Euro agli indagati.

Secondo la contestazione, gli indagati avrebbero utilizzato, negli anni dal 2017 al 2020, fatture per operazioni soggettivamente inesistenti emesse da società cartiere (C.M.C. Srl, Alex Petroli Srl e Opera Fuel Srl) attraverso la società OUTLET Carburanti Srl, di cui Im.An. risultava amministratrice di diritto mentre i fratelli Ma. ne erano amministratori di fatto. La condotta avrebbe generato un'evasione IVA complessiva di circa un milione di euro. Successivamente, sempre secondo l'accusa, i tre indagati avrebbero impiegato la somma evasa per estinguere debiti tributari e bancari della società CMC Srl, strettamente collegata alla OUTLET Carburanti nello schema fraudolento.

Originariamente, il Giudice per le indagini preliminari aveva disposto il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente, ritenendo sussistenti i gravi indizi di colpevolezza per entrambi i reati contestati.

Il Tribunale del Riesame, in una prima pronuncia, aveva dichiarato inammissibili i ricorsi degli indagati per difetto di legittimazione, poiché il sequestro aveva colpito il denaro presente sul conto corrente della società OUTLET Carburanti e non beni personali dei ricorrenti.

La Corte di Cassazione, con sentenza n. 1055 del luglio 2025, ha annullato la suddetta ordinanza rilevando che, quando il provvedimento cautelare qualifica una società come mero schermo fittizio nella disponibilità degli indagati, questi ultimi sono legittimati a impugnare il sequestro dei beni formalmente intestati alla società, ma sostanzialmente nella loro disponibilità.

Nel nuovo giudizio, il Tribunale ha affrontato il merito della questione.

I giudici hanno riconosciuto che la società OUTLET Carburanti era inserita, con ruolo di società buffer, in una frode carosello che vedeva come protagoniste altre società riconducibili agli stessi indagati: la CMC Srl, anch'essa con funzione di filtro, e la La. Energia Srl quale utilizzatrice finale delle fatture fraudolente.

Le società filtro ricevevano fatture dalle cartiere e le rifatturavano all'anello successivo della catena, creando uno schermo che rendeva meno visibile il collegamento tra la società cartiera e il beneficiario finale.

Il Tribunale ha anche accertato la consapevolezza degli indagati circa la natura fraudolenta delle operazioni. Dalle intercettazioni telefoniche era emerso che Ma.An. aveva riferito di aver sempre acquistato dalle cartiere, mentre Pa.An. (legale rappresentante di La. Energia) aveva definito i fornitori come "tutti un po' farlocchi".

Una conversazione tra Ma.An. e Pa.An. del dicembre 2024 confermava tale consapevolezza, con l'esplicito riferimento alla società C.M.C. come "cartiera pura, senza ufficio, senza dipendenti, senza nessuno".

Questa conoscenza derivava dal ruolo gestionale svolto dai fratelli Ma. all'interno di OUTLET Carburanti, documentato dall'analisi dei dispositivi informatici e delle caselle email nel procedimento collegato.

Nonostante questi rilievi, il Tribunale ha escluso la sussistenza del profitto del reato presupposto, elemento necessario per configurare l'autoriciclaggio.

Secondo i giudici del riesame, le operazioni di ricezione ed emissione di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti risultavano fiscalmente neutre per le società buffer.

Tali società iscrivono tra le passività gli importi delle fatture di acquisto comprensive di IVA e annotano gli stessi importi nelle attività a seguito del successivo passaggio. Non si verifica quindi un risparmio di spesa, poiché il peso dell'imposta viene prima pagato e poi detratto ad ogni passaggio intermedio.

Il beneficio finale, consistente nel risparmio per il mancato versamento IVA, spetterebbe solo alla cartiera (che non versa l'imposta) e alla società beneficiaria (che la detrae indebitamente dalla propria dichiarazione), non alle società filtro interposte.

La neutralità fiscale opererebbe sia nelle ipotesi fisiologiche, in cui l'IVA viene effettivamente versata a monte e a valle, sia in quelle patologiche come la frode carosello, dove l'imposta non è realmente pagata ma costituisce una mera posta contabile.

2. Il Pubblico Ministero affida il suo ricorso a un unico articolato motivo di censura.

Con la dedotta violazione di legge, si contesta l'inosservanza e l'erronea applicazione dell'art. 648 ter.1. cod. pen., degli artt. 2e 8 D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, nonché dell'art. 168 della Direttiva 2006/112/CE e dell'art. 19 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 in materia di diritto alla detrazione IVA. Secondo il ricorrente, il Tribunale ha commesso un evidente errore di diritto applicando il principio di neutralità IVA anche a operazioni fraudolente.

Il principio, previsto dalla normativa comunitaria e interna, opera esclusivamente in presenza di transazioni reali e lecite, evitando la tassazione cumulativa lungo la catena di produzione e distribuzione.

È vero che l'IVA pagata sugli acquisti può essere detratta dall'IVA dovuta sulle vendite, rendendo l'imposizione fiscalmente neutra per i passaggi intermedi.

Tuttavia, il diritto alla detrazione non è illimitato e deve rispettare precise condizioni soggettive, oggettive e formali.

La giurisprudenza comunitaria e nazionale ha chiarito che in caso di abuso, elusione o frode il diritto alla detrazione può essere legittimamente negato.

La Corte di Giustizia dell'Unione Europea ha infatti stabilito, nel caso Kittel, che il diritto alla detrazione deve essere negato quando l'operazione si inserisce in una frode IVA e l'acquirente sapeva o avrebbe dovuto sapere di parteciparvi.

Non è necessario che il soggetto passivo abbia partecipato attivamente alla frode: la sola conoscenza che le transazioni erano parte di uno schema fraudolento è sufficiente per negare la detrazione.

Nelle successive sentenze Mahagében e David, la stessa Corte ha sottolineato che il contribuente deve dimostrare di aver adottato tutte le misure ragionevoli per assicurarsi che le sue transazioni non lo coinvolgessero in una frode IVA, inclusa la verifica della credibilità dei fornitori e la tracciabilità delle transazioni.

Il tema della consapevolezza diventa centrale per il riconoscimento del diritto alla detrazione delle società coinvolte nella frode, particolarmente per le società buffer il cui compito è fungere da schermo tra la cartiera e il soggetto utilizzatore finale.

Il Pubblico Ministero rileva come lo stesso Tribunale abbia riconosciuto senza dubbi che OUTLET Carburanti fosse consapevole della frode in cui era inserita, affermando testualmente che "gli odierni indagati fossero ben a conoscenza dell'attività svolta dalle società dalle quali acquistavano, del loro essere cartiere e dunque del carattere soggettivamente inesistente delle fatture da queste provenienti".

Il Tribunale è caduto in contraddizione laddove ha affermato la consapevole partecipazione di OUTLET Carburanti alla frode e, contestualmente, negato la sussistenza di un profitto illecito che ne è la conseguenza giuridica immediata e diretta.

Il mancato riconoscimento del diritto alla detrazione e il venir meno della neutralità fiscale della società buffer avrebbero dovuto condurre all'emersione del profitto corrispondente all'IVA derivante dalle fatture inesistenti utilizzate.

Le suddette argomentazioni, prosegue il ricorrente, sarebbero conformi anche alla giurisprudenza nazionale, secondo cui nelle frodi carosello il meccanismo dell'operazione e gli scopi perseguiti fanno presumere la piena conoscenza della frode e la consapevole partecipazione del beneficiario finale, con la conseguenza che l'IVA assolta nelle operazioni con la società filtro non è detraibile, anche se le operazioni sono state effettivamente compiute e la documentazione appare regolare.

La Corte di Cassazione ha precisato che l'amministrazione finanziaria deve provare non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario, dimostrabile anche in via presuntiva attraverso elementi oggettivi e specifici. Una volta assolto questo onere probatorio, grava sul contribuente la prova di aver adoperato la massima diligenza per non essere coinvolto nell'evasione.

Il ricorrente evidenzia come il Tribunale abbia applicato in modo distorto il principio di neutralità dell'IVA, estendendolo a condotte fraudolente in violazione dell'art. 168 della Direttiva 2006/112/CE e dell'art. 19 D.P.R. 633/1972.

La neutralità IVA non tutela i soggetti che consapevolmente partecipano a frodi carosello.

Viene richiamata la decisione della Terza Sezione di questa Corte (n. 14221 del 2020), nella quale è stato affermato che il credito IVA sorge rispetto a un'operazione imponibile reale sia in termini oggettivi (effettività della prestazione) sia soggettivi (fatturazione tra soggetti che hanno effettivamente compiuto l'operazione commerciale).

In presenza di operazioni soggettivamente inesistenti, il diritto alla detrazione IVA non sorge se la fatturazione non è avvenuta tra i veri contraenti della transazione economica.

Il Pubblico Ministero ricorrente contesta inoltre la rilevanza attribuita dal Tribunale alla sentenza n. 81 del 2022 del Tribunale di Firenze, che aveva assolto il legale rappresentante di La. Energia per fatti relativi alle annualità 2014 e 2015.

La pronuncia riguarda periodi di imposta diversi, una società utilizzatrice diversa (La. anziché OUTLET); inoltre quella sentenza aveva assolto per carenza dell'elemento soggettivo, dopo aver acquisito dichiarazioni difensive di soggetti oggi indagati nel presente procedimento.

Il ricorso si sofferma infine sul periculum in mora, richiamando l'orientamento delle Sezioni Unite Ellade (n. 36959 del 24/06/2021) secondo cui, anche per le confische obbligatorie, il provvedimento di sequestro deve specificare le ragioni dell'anticipazione della misura ablativa, spiegando perché non sia possibile attendere il provvedimento definitivo e indicando il rischio che il bene possa essere modificato, disperso, utilizzato o alienato. La valutazione dipende da elementi oggettivi (natura e consistenza del bene) e soggettivi (comportamenti dell'agente).

Nel caso di specie, il denaro è facilmente oggetto di utilizzazione, dispersione o alienazione, come dimostrato dalle stesse modalità di realizzazione della condotta contestata: attraverso la disponibilità del conto corrente della OUTLET Carburanti sono partite le disposizioni di pagamento che hanno depauperato il conto stesso. Gli indagati hanno reiterato nel tempo comportamenti analoghi, come emerge dal pagamento dei debiti della società La. Srl soggetta a concordato preventivo.

La capacità di utilizzare promiscuamente una pluralità di conti correnti di diverse società, inclusi quelli personali, e la disponibilità di fatto su molteplici società riconducibili al gruppo familiare, come la Ci. Srl utilizzata dopo nove anni di inattività per fornire giustificazione al passaggio di denaro, strutturano un rischio concreto di dispersione della somma oggetto di autoriciclaggio.

Osserva inoltre che, a seguito della restituzione del denaro disposta dall'ordinanza impugnata, gli indagati possono disporne liberamente, pregiudicando le ragioni poste a sostegno del sequestro.

Il periculum sussiste anche per altri beni nella disponibilità degli indagati suscettibili di confisca per equivalente, quali le quote di partecipazione al capitale sociale di OUTLET Carburanti, come dimostra il fatto che nell'ultimo anno sono state effettuate operazioni di compravendita delle quote societarie, con modifiche degli assetti partecipativi che rendono concreto il pericolo di ulteriori cessioni.

3. Il Procuratore Generale ha concluso per l'annullamento con rinvio dell'ordinanza impugnata.

4. La difesa degli indagati, richiamando la memoria depositata, ha chiesto la conferma dell'ordinanza del Tribunale del riesame del 3 ottobre 2025, che ha annullato il decreto di sequestro preventivo delle somme giacenti sui conti correnti della OUTLET Carburanti Srl.

4.1 In ordine alla dedotta violazione di legge ai sensi dell'art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., la difesa ha contestato la tesi accusatoria secondo cui la società OUTLET Carburanti avrebbe tratto un "profitto" dall'utilizzo di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, rappresentato dal risparmio d'imposta IVA. In particolare, si è sostenuto che la società ha documentalmente dimostrato di aver interamente corrisposto tutte le fatture di acquisto del carburante, inclusa l'IVA, e di aver emesso fatture di vendita per importi corrispondenti alla società La. Energia, sicché la sua posizione fiscale è rimasta neutrale, senza alcun risparmio d'imposta. Il Tribunale - prosegue la difesa - ha correttamente rilevato che, nell'ambito di una frode c.d. carosello, le operazioni di ricezione ed emissione di fatture soggettivamente inesistenti risultano economicamente neutre per le società buffer intermedie, concentrandosi il profitto in capo alla cartiera (che non versa l'imposta) e alla società beneficiaria finale (che la detrae indebitamente).

Inoltre ha evidenziato che la stessa Agenzia delle Entrate, negli atti di adesione e conciliazione sottoscritti con le società CMC e La. Energia per gli nni 2017-2020, ha recuperato l'IVA una sola volta e ha riconosciuto il diritto alla detrazione ai successivi acquirenti una volta versata l'imposta dal primo anello della catena, in ossequio al principio di neutralità.

L'Agenzia non ha emesso nei confronti di OUTLET Carburanti alcun atto di recupero dell'IVA per le annualità 2017-2020; per le annualità 2017-2019 è peraltro maturata la decadenza del potere di accertamento ai sensi dell'art. 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Il Tribunale penale di Firenze, con sentenza irrevocabile n. 81/2022 relativa alle medesime operazioni di triangolazione per gli anni 2014-2015, ha accertato la neutralità fiscale ed economica dello schema, rilevando che la finalità perseguita non era l'evasione bensì l'accrescimento del merito creditizio della società La. Energia. La stessa Agenzia delle Entrate, in sede di adesione, ha abbandonato il rilievo relativo alla tassazione dei presunti proventi illeciti, ritenendolo sfornito di prova documentale.

La difesa ha altresì dedotto l'insussistenza del fumus commissi delicti per il reato di autoriciclaggio (art. 648 ter.1 cod. pen.), osservando che, in assenza di profitto del reato presupposto, viene meno anche il presupposto della condotta autoriciclatoria.

I pagamenti effettuati da OUTLET Carburanti in favore dell'Agenzia delle Entrate non costituirebbero reimpiego del profitto in attività economiche, bensì restituzione all'Erario dell'IVA non versata da altri soggetti della filiera, nell'ambito di un accordo quadro concordato con l'Agenzia stessa ben prima del deposito dell'istanza di liquidazione giudiziale della CMC da parte del Pubblico Ministero. La società non avrebbe occultato alcunché, avendo effettuato i pagamenti dalle proprie casse con piena conoscenza e accettazione dell'Agenzia delle Entrate. A fronte di un presunto profitto di circa 998.000 euro, OUTLET Carburanti ha versato complessivamente oltre 2 milioni di Euro tra imposta, interessi e sanzioni, conseguendo dunque una perdita e non un profitto.

4.2. Con un secondo argomento difensivo, concernente l'illegittimità del sequestro ai sensi dell'art. 12 bis D.Lgs. n. 74/2000 e l'insussistenza del periculum, la difesa ha eccepito che il sequestro preventivo finalizzato alla confisca non può essere mantenuto, atteso che il debito tributario relativo alle fatture contestate è stato integralmente estinto per gli anni 2017 e 2018 e regolarmente rateizzato per gli anni 2019 e 2020, mediante atti di conciliazione e adesione sottoscritti con l'Agenzia delle Entrate; in totale, la società OUTLET Carburanti ha versato Euro 1.928.208,11 ed è in corso di rateizzazione per ulteriori Euro 460.366,76.

Pertanto, una volta adempiuto integralmente il debito tributario, viene meno la funzione del vincolo reale e non può essere disposta né mantenuta la confisca, pena un'inammissibile duplicazione sanzionatoria.

La difesa ha perciò contestato la sussistenza del periculum in mora, evidenziando che i pagamenti del concordato della La. Energia sono stati gestiti sotto il controllo del commissario giudiziale e del giudice delegato, che la redistribuzione delle quote societarie ha riguardato una mera ripartizione in ambito familiare e che la società OUTLET Carburanti è solidamente patrimonializzata.

La difesa ha pertanto concluso chiedendo la conferma dell'ordinanza impugnata.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso è fondato.

1.1. L'ordinanza impugnata è viziata dalla eccepita violazione di legge.

Il Tribunale ha riconosciuto la consapevole partecipazione degli indagati alla frode carosello, ma ha poi applicato il principio di neutralità fiscale dell'IVA alle operazioni della società OUTLET Carburanti, escludendo la configurabilità del profitto del reato presupposto. Questa conclusione si pone in insanabile contrasto con i principi consolidati nella giurisprudenza di legittimità.

Il vizio logico-giuridico emerge con evidenza dalla stessa lettura dell'ordinanza.

Da un lato, i giudici del riesame hanno accertato che "gli odierni indagati fossero ben a conoscenza dell'attività svolta dalle società dalle quali acquistavano, del loro essere cartiere e dunque del carattere soggettivamente inesistente delle fatture da queste provenienti".

Dall'altro, hanno ritenuto che le operazioni di ricezione ed emissione di fatture risultassero fiscalmente neutre per la società buffer, senza generare alcun risparmio di spesa.

La contraddizione appare manifesta: se sussiste la consapevolezza della frode, viene meno il presupposto stesso per applicare il principio di neutralità fiscale.

La giurisprudenza di questa Corte ha chiarito che la consapevolezza della partecipazione a una frode carosello esclude il diritto alla detrazione dell'IVA.

È stato affermato che nelle frodi carosello "è insita nella stessa gestione di fatto delle società coinvolte, e conseguentemente nella regia e supervisione delle operazioni commerciali dalle stesse poste in essere, la piena consapevolezza, in capo ai soggetti agenti, del sistema fraudolento complessivo" (Sez. 3, n. 18924 del 20/01/2017, Rv. 269903).

1.2. Il nodo cruciale della questione riguarda l'applicabilità del principio di neutralità dell'IVA alle operazioni fraudolente.

La giurisprudenza interna ha accolto l'orientamento consolidato della Corte di Giustizia dell'Unione Europea, secondo cui il diritto alla detrazione deve essere negato quando il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode fiscale.

Questa Corte è costante nel ritenere penalmente rilevanti tutte le forme di divergenza tra realtà commerciale e sua rappresentazione documentale (tra le tante, da ultimo, Sez. 3, n. 149 del 16/09/2021, dep. 2022, Basili ed altro, non mass.).

In particolare, è stato chiarito che la distinzione tra inesistenza oggettiva e soggettiva non incide sulla configurabilità del reato ai sensi dell'art. 2 del D.Lgs. n. 74/2000, giacché la fattispecie comprende entrambe le ipotesi, con speciali regole in punto di IVA e inerenza dei costi (Sez. 3, n. 20901 del 26/06/2020, P.m. in proc. Montevecchi, Rv. 279509-02, in motivazione).

Ciò premesso, occorre muovere da un dato consolidato: l'irrilevanza della dicotomia "oggettiva/soggettiva" ai fini della tipicità dell'art. 2 D.Lgs. n. 74/2000.

L'art. 1, lett. a), del medesimo decreto legislativo definisce "fatture o altri documenti per operazioni inesistenti" sia quando l'operazione non è stata realmente effettuata (inesistenza oggettiva) sia quando è riferita "a soggetti diversi da quelli effettivi" (inesistenza soggettiva). La definizione è unitaria e funzionale a entrambe le fattispecie degli artt. 2 e 8 del decreto.

Ne consegue che la condotta di cui all'art. 2 ("dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture...") è integrata indifferentemente dall'uso di documenti attestanti operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti.

La giurisprudenza penale di legittimità è costante: ai fini dell'art. 2 ciche rileva è l'indicazione di elementi passivi fittizi in dichiarazione sorretta da fatture "per operazioni inesistenti", senza che la distinzione tra le due forme di inesistenza condizioni la tipicità del reato. La falsità può riguardare tanto il contenuto materiale quanto i soggetti indicati in fattura, e la struttura del reato è "bifasica" (registrazione/detenzione e poi utilizzazione in dichiarazione), rientrando la "soggettiva inesistenza" a pieno titolo nella fattispecie incriminatrice (Sez. 3, n. 13275 del 05/03/2021, Talia, Rv. 280897-01, in motivazione).

Già in precedenza, del resto, era stata chiarita l'ampiezza applicativa dell'art. 2 rispetto a tutte le forme di "inesistenza" normativamente tipizzate (Sez. 3, n. 6360 del 25/10/2018, dep. 2019, Capobianco, Rv. 275698-01).

Ne discende che, anche ipotizzando che il fornitore fosse "cartiera", la riconduzione del caso all'art. 2 non muta: la soggettiva inesistenza integra parimenti il reato, neutralizzando alla radice il rilievo difensivo volto a escludere l'inesistenza "oggettiva" come presunta condizione di tipicità. Le risultanze fattuali invocate (necessità di fornitori esterni e consegna ai clienti) non escludono la fittizietà e non inficiano l'impianto decisorio.

1.3. Sul piano eurounitario, la Corte di Giustizia, dalla sentenza Kittel/Recolta (6 luglio 2006, cause riunite C-439/04 e C-440/04) alla sentenza Mahagében (cause riunite C-80/11 e C-142/11), ha fissato due principi fondamentali: da un lato, non si può negare la detrazione solo per irregolarità del fornitore; dall'altro, la detrazione va negata se, alla luce di fattori oggettivi, l'acquirente sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a un'operazione connessa a frode IVA. In concreto, la regolarità formale delle fatture, i pagamenti bancari o la mera esibizione dei documenti non risultano decisivi se gli indizi complessivi convergono verso la fittizietà o la consapevolezza della frode.

I medesimi principi sono stati ribaditi nella sentenza PPUH Stehcemp (22 ottobre 2015), ove la Corte ha sottolineato che non si possono imporre al contribuente verifiche sproporzionate, ma che, quando gli elementi oggettivi indicano l'interposizione di soggetti inesistenti, la detrazione va rifiutata se il cessionario non ha agito con la dovuta diligenza.

La Cassazione, in sede tributaria, ha recepito stabilmente il canone eurounitario: in caso di soggettiva inesistenza, l'Amministrazione deve provare - anche per presunzioni gravi, precise e concordanti - la fittizietà del fornitore e la consapevolezza (o colpevole ignoranza) del cessionario; di converso, non è sufficiente per il contribuente invocare la materiale ricezione della merce (Cass. civ., Sez. 5, ord. n. 15369 del 20/07/2020, Rv. 658429-01; Cass. civ., Sez. 5, n. 27566 del 30/10/2018, Rv. 651269-01; Cass. civ., Sez. 5, n. 9851 del 20/04/2018, Rv. 647837-01).

1.4. Sulla base di tali considerazioni, nel diritto interno l'IVA esposta in fatture per operazioni inesistenti è "comunque dovuta" dall'emittente (art. 21, comma 7, D.P.R. n. 633/1972) e non è detraibile dall'utilizzatore. La determinazione dell'IVA evasa avviene contrapponendo l'imposta a valle e quella a monte legittimamente detraibile, potendosi valorizzare elementi probatori diversi dalle sole fatture passive prodotte dall'imputato (in senso conforme, nella giurisprudenza civile-tributaria, Cass. civ., Sez. 6-5, ord. n. 26983 del 22/10/2019, non mass.).

Alla luce del diritto dell'Unione, come detto, la detrazione va negata quando il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere di essere parte di una frode nella catena; ciò vale anche qualora i beni siano materialmente pervenuti. Ne discende che la detrazione è radicalmente preclusa in caso di soggettiva inesistenza accompagnata da consapevolezza o colpevole ignoranza, e l'"imposta evasa" - ai sensi dell'art. 1, lett. f), D.Lgs. n. 74/2000 - va calcolata secondo la disciplina testé richiamata.

In sintesi, il principio di neutralità fiscale, previsto dall'art. 168 della Direttiva 2006/112/CE e dall'art.19 D.P.R. n. 633/1972, opera esclusivamente quando l'operazione commerciale si svolga nel rispetto della legalità e coinvolga i soggetti che effettivamente la pongono in essere. Quando la fatturazione intercorre tra soggetti diversi da quelli che hanno realmente compiuto l'operazione economica, non sorge alcun legittimo credito IVA.

1.5. Questa Corte ha già affrontato una fattispecie sostanzialmente sovrapponibile, avendo precisato che "il credito IVA sorge rispetto ad un'operazione imponibile reale sia in termini oggettivi per l'effettività della prestazione sia in termini soggettivi perché la fatturazione intercorra tra soggetti che abbiano effettivamente compiuto l'operazione commerciale". La decisione ha soggiunto che "l'annotazione in contabilità delle fatture soggettivamente inesistenti provenienti dalle società cartiere aveva dimostrato inequivocabilmente la volontà dell'imputato di detrarre l'IVA, mai versata dalle cartiere, con l'ulteriore precisazione che, se pur avesse effettivamente versato l'IVA alle cartiere, non l'avrebbe potuta recuperare, perché il credito IVA sorge rispetto ad un'operazione imponibile reale sia in termini oggettivi per l'effettività della prestazione sia in termini soggettivi perché la fatturazione intercorra tra soggetti che abbiano effettivamente compiuto l'operazione commerciale" (Sez. 3, n. 14221 del 28/11/2019, dep. 2020, non mass.).

Nel caso in esame, dall'ordinanza emerge che la società OUTLET Carburanti riceveva fatture da soggetti diversi da quelli che avevano realmente fornito il prodotto petrolifero. La circostanza che la società annotasse regolarmente sia le fatture passive sia quelle attive non vale a sanare il vizio originario: le fatture erano soggettivamente inesistenti e, dunque, non facevano sorgere alcun legittimo diritto alla detrazione.

1.6. Il Tribunale ha fondato la propria decisione sull'assunto che le operazioni di ricezione ed emissione di fatture risultassero economicamente neutre per la società buffer, dal momento che l'IVA a credito sugli acquisti veniva compensata dall'IVA a debito sulle vendite. Questa ricostruzione si limita a fotografare l'aspetto contabile delle operazioni senza coglierne la sostanza giuridica. La neutralità fiscale rappresenta un principio applicabile alle operazioni lecite per evitare la doppia imposizione lungo la catena di produzione e distribuzione.

La configurabilità del profitto illecito discende direttamente da questa premessa.

È stato affermato che, in caso di emissione di fattura per operazioni inesistenti, l'IVA versata alla controparte non genuina - come previsto dall'art. 21, comma 7, D.P.R. n. 633/1972 - va considerata "fuori conto", ossia "isolata" dalla massa di operazioni effettuate ed "estraniata" dal meccanismo di compensazione tra IVA "a valle" ed IVA "a monte" che presiede alla detrazione di cui all'art. 19 D.P.R. n. 633/1972 (Cass. civ., Sez. 5, n. 15369 del 20/07/2020, Rv. 658429-01, in motivazione).

L'esclusione del profitto operata dal Tribunale si rivela dunque priva di fondamento giuridico. Il riconoscimento della consapevolezza della frode carosello e l'applicazione del principio di neutralità fiscale costituiscono termini logicamente incompatibili.

Ove la società ignorasse di partecipare a una frode, potrebbe invocare la buona fede e la neutralità fiscale in ordine all'IVA; diversamente, ove ne fosse consapevole, perderebbe il diritto alla detrazione e conseguirebbe un profitto illecito.

Il Tribunale ha tentato di comporre questi due aspetti inconciliabili, pervenendo a una conclusione che contrasta con i principi consolidati nella giurisprudenza di legittimità.

1.7. Il vizio che inficia l'ordinanza si riflette necessariamente sulla valutazione del reato di autoriciclaggio contestato al secondo capo, atteso che il reimpiego di proventi da evasione fiscale penalmente rilevante (perché superiore alla soglia) integra il delitto di cui all'art. 648 ter.1 cod. pen.

1.8. In sintesi, l'ordinanza impugnata ha introdotto un automatismo privo di base normativa e giurisprudenziale, escludendo la configurabilità del profitto per il solo fatto che la società rivestiva il ruolo di buffer all'interno della frode carosello.

L'ordinanza deve essere pertanto annullata con rinvio al Tribunale del riesame di Firenze, affinché proceda a una nuova valutazione della vicenda alla luce dei principi qui affermati.

2. Acclarata la fondatezza del primo motivo di ricorso del Pubblico Ministero in ordine alla sussistenza del fumus commissi delicti, occorre esaminare la questione relativa al periculum in mora, su cui il Tribunale non si è pronunciato, avendola ritenuta assorbita dalla statuizione di annullamento del sequestro per insussistenza del fumus.

La rilevanza si ricava dal fatto che la difesa ha eccepito che il sequestro preventivo finalizzato alla confisca non può essere mantenuto, atteso che il debito tributario relativo alle fatture contestate è stato integralmente estinto per gli anni 2017 e 2018 e regolarmente rateizzato per gli anni 2019 e 2020, mediante atti di conciliazione e adesione sottoscritti con l'Agenzia delle Entrate; in totale, la società OUTLET Carburanti ha versato Euro 1.928.208,11 ed è in corso di rateizzazione per ulteriori Euro 460.366,76.

Il tema non può essere affrontato in questa sede, dovendo il giudice del riesame eventualmente farsene carico nella valutazione del periculum in mora, finora mai compiuta.

A questa conclusione si perviene attraverso un percorso argomentativo che muove da tre premesse concorrenti e tra loro complementari: la prima, attinente alla sussistenza dell'interesse del ricorrente; la seconda, ai limiti strutturali del sindacato di legittimità; la terza, alla conservazione, in capo al giudice del rinvio, del potere di pronunciarsi sul presupposto cautelare rimasto inesplorato.

2.1. È anzitutto necessario dare atto che il ricorso del Pubblico Ministero soddisfa il requisito dell'interesse ad impugnare, secondo la nozione elaborata dalla giurisprudenza di questa Corte, in forza della quale l'interesse non può essere meramente astratto o teorico, ma deve risultare concreto ed effettivo, ossia diretto al conseguimento di una decisione più vantaggiosa rispetto a quella oggetto del gravame, logicamente coerente con il sistema normativo (Sez. U, n. 6624 del 27/10/2011, dep. 2012, Marinaj, Rv. 251693-01).

Nella materia cautelare reale, l'utilità perseguita dal Pubblico Ministero ricorrente consiste nel ripristino del vincolo cautelare.

Poiché, tuttavia, il sequestro preventivo postula la coesistenza di entrambi i presupposti - il fumus commissi delicti e il periculum in mora -, l'impugnazione del provvedimento che abbia annullato la misura per difetto del solo fumus, con assorbimento del periculum, deve necessariamente investire entrambi i profili, pena l'inammissibilità per carenza di interesse.

È stato affermato che è inammissibile, per carenza di interesse, il ricorso per cassazione proposto dal pubblico ministero avverso l'ordinanza di accoglimento dell'appello cautelare, nel caso in cui il ricorrente si sia limitato a contestare il mancato riconoscimento del fumus senza prospettare alcunché in ordine al periculum, posto che l'accoglimento dell'impugnativa in ordine al solo motivo dedotto non condurrebbe all'applicazione della misura reale, risultando inidoneo al conseguimento di una decisione concretamente favorevole (Sez. 2, n. 21977 del 8/02/2024, non mass., a pag.4; Sez. 2, n. 13965 del 24/01/2024, non mass., a pag.3; Sez. 2, n. 6027 del 10/01/2024, P.m. in proc. Mazza, Rv. 285867-01).

Nel caso in esame, il ricorrente ha ottemperato a questo onere attraverso la formulazione di motivi di impugnazione sia in ordine al fumus sia in ordine al periculum, prospettando così un quadro argomentativo idoneo a sostenere il ripristino integrale della misura cautelare. L'interesse all'impugnazione è, pertanto, sussistente.

2.2. Ciò posto in ordine all'ammissibilità del ricorso, occorre chiarire che la sussistenza dell'interesse del Pubblico Ministero non vale a fondare, di per sé, il potere di questa Corte di esaminare direttamente il motivo attinente al periculum in mora.

Le ragioni di questa impossibilità attengono alla natura stessa del giudizio di legittimità e alla funzione che la Corte di cassazione è chiamata a svolgere nel sistema delle impugnazioni.

È principio cardine dell'ordinamento processuale che questa Corte non rivaluta il merito, bensì verifica la legittimità della decisione impugnata. Il suo sindacato si esercita su un provvedimento esistente: ne controlla la conformità alla legge, la coerenza logica della motivazione, l'assenza di vizi che ne determinino la nullità.

Il controllo presuppone, quale suo ineliminabile oggetto, un decisum - una statuizione del giudice di merito che, per quanto eventualmente viziata, costituisca il substrato su cui si innesta la verifica di legittimità.

Nel caso in esame, un decisum sul periculum in mora non esiste.

Il Tribunale del riesame, avendo ritenuto insussistente il fumus commissi delicti, ha coerentemente dichiarato assorbita la questione relativa al periculum, senza compiere alcuna valutazione - neppure sommaria o implicita - in ordine alla sussistenza di quel presupposto.

Non vi è, dunque, alcuna motivazione da sindacare.

La circostanza che il Pubblico Ministero abbia formulato un motivo di ricorso sul periculum e che la difesa dell'indagato abbia depositato memoria, controbattendo anche su quel punto, non muta i termini della questione.

Ammettere il contrario equivarrebbe a consentire che questa Corte si pronunci, in via originaria, su una questione di fatto e di diritto che richiede l'apprezzamento di elementi concreti - la pericolosità della libera disponibilità del bene, il rischio di dispersione, l'attualità dell'esigenza cautelare - valutazione che appartiene istituzionalmente al giudice del merito cautelare e che, nel peculiare sistema delle impugnazioni cautelari reali, può essere sindacata da questa Corte nei soli limiti della violazione di legge, ivi compresa la motivazione mancante o apparente.

Al riguardo, è stato chiarito, con argomentazione pienamente condivisa dal Collegio, che "il fatto stesso che il giudizio relativo alla adozione della misura cautelare consti di due passaggi, l'uno attinente al fumus e l'altro attinente al periculum, il primo dei quali, se negativo, ha carattere assorbente rispetto al secondo, fa sì che, nell'ipotesi in cui annulli per insussistenza del fumus, il Tribunale non sia tenuto a pronunciarsi anche in ordine al periculum. Ne consegue che qualora la Corte di Cassazione annulli l'ordinanza del riesame che abbia affermato la insussistenza del fumus, il Tribunale nel giudizio rescissorio sarà tenuto, ai sensi dell'art. 627, comma 3, cod. proc. pen., a uniformarsi al dictum della Corte e dunque a rivalutare e motivare in ordine al fumus, ma conserverà poi, una volta superato tale passaggio e valutato come sussistente il fumus, il potere di operare la valutazione in merito al secondo requisito della misura cautelare, ovvero quello del periculum in mora. Nessuna preclusione al riguardo può essersi formata in forza dell'intervenuto annullamento solo sull'aspetto del compendio indiziario, posto che l'aspetto delle esigenze cautelari, fino ad allora, non era, né avrebbe potuto essere preso in considerazione" (Sez. 4, n. 2331 del 16/12/2022, dep. 2023, Rv. 284088, in motivazione, par. 4.3.).

3. L'ordinanza impugnata va, pertanto, annullata con rinvio al Tribunale del riesame di Firenze, il quale provvederà a nuovo giudizio uniformandosi ai principi di diritto sopra enunciati.

P.Q.M.

Annulla l'ordinanza impugnata con rinvio per nuovo giudizio al Tribunale di Firenze.

Così deciso in Roma, il 22 gennaio 2026.

Depositato in Cancelleria il 4 marzo 2026.