Reati Tributari - D.lgs. n.74/2000
Art. 4 D.lgs. n. 74/2000 - Dichiarazione infedele
1. Fuori dei casi previsti dagli articoli 2 e 3, è punito con la reclusione da due anni a quattro anni e sei mesi chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando, congiuntamente:
a) l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro centomila;
b) l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al dieci per cento dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a euro due milioni.
1-bis. Ai fini dell'applicazione della disposizione del comma 1, non si tiene conto della non corretta classificazione, della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati nel bilancio ovvero in altra documentazione rilevante ai fini fiscali, della violazione dei criteri di determinazione dell'esercizio di competenza, della non inerenza, della non deducibilità di elementi passivi reali.
1-ter. Fuori dei casi di cui al comma 1-bis, non danno luogo a fatti punibili le valutazioni che complessivamente considerate, differiscono in misura inferiore al 10 per cento da quelle corrette. Degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilità previste dal comma 1, lettere a) e b).
A) Spiegazione del reato di dichiarazione infedele
Ogni contribuente che percepisca un reddito è tenuto, secondo le vigenti norme tributarie, a compilare annualmente la dichiarazione dei redditi, riportando all'Agenzia delle Entrate tutti i redditi percepiti durante il periodo d'imposta per determinare la corretta tassazione.
La mancata presentazione della dichiarazione, così come la compilazione volutamente non veritiera, costituisce un reato.
La dichiarazione dei redditi è infedele quando non rispecchia la realtà, indicando un reddito inferiore a quello reale per pagare meno tasse.
Ciò può avvenire attraverso l'inserimento di passività inesistenti, detrazioni fiscali non spettanti o crediti d'imposta non dovuti, oppure omettendo di dichiarare tutti i redditi percepiti.
La dichiarazione infedele può essere fatta con dolo, ovvero con la precisa volontà di frodare il Fisco, oppure per negligenza, vista la complessità della compilazione della dichiarazione dei redditi e l'alta possibilità di errore.
Se il contribuente si accorge di aver commesso un errore, può correggerlo prima che il Fisco avvii i controlli ed emetta l'avviso di accertamento, avvalendosi del ravvedimento operoso, che consente una riduzione delle sanzioni.
L'Agenzia delle Entrate verifica la veridicità delle dichiarazioni dei redditi attraverso controlli automatici ed in caso di incongruenze, calcola il reddito imponibile effettivo, applica le imposte dovute e invia l'avviso di accertamento esecutivo. Le sanzioni variano in base all'ammontare dell'imposta evasa.
Se le soglie di punibilità non vengono superate, la dichiarazione infedele è punita con sanzioni pecuniarie che variano dal 90% al 180% della maggiore imposta dovuta, con un minimo di 200,00 Euro.
In presenza di documentazione falsa o relativa ad operazioni inesistenti, la sanzione aumenta della metà.
Se vengono occultati redditi all'estero, la sanzione minima è aumentata di un terzo.
La dichiarazione infedele diventa reato al superamento delle soglie di punibilità:
quando l’imposta evasa supera i 100.000 Euro;
quando gli elementi attivi di reddito sottratti a tassazione superano i 2 milioni di Euro;
quando l'ammontare totale di reddito non dichiarato (anche attraverso passività fittizie) supera almeno il 10% del valore degli elementi attivi dichiarati.
Il reato è punito con la reclusione da 2 anni a 4 anni e 6 mesi.
Il reato di dichiarazione infedele ex art. 4 D.lgs. n. 74/2000 si prescrive decorso il termine di dieci anni dalla data di commissione del reato, rappresentata dalla presentazione della dichiarazione relativa alle imposte sul reddito o sul valore aggiunto (momento consumativo del reato).
Venendo all'elemento soggettivo, si rappresenta che è richiesto in capo al contribuente il dolo specifico, ovvero la consapevolezza e volontà di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto.
Venendo agli aspetti procedurali, la competenza per materia, er il reato di dichiarazione infedele, appartiene al tribunale in composizione monocratica (non è prevista, inoltre, la celebrazione dell'udienza preliminare).
Si propongono, di seguito, due esempi di contestazioni elevate per il reato di dichiarazione infedele ex art. 4 del D.L.vo 74/2000.
Esempio n.1
"Tizio imputato del delitto p. e p. dall'art. 4 del D.L.vo 74/2000, perché, nella sua qualità di amministratore della "Caia S.r.l." con sede legale in ____, al fine di evadere le imposte sui redditi, indicava nella dichiarazione annuale relativa al periodo d'imposta 2010 elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo, sussistendo congiuntamente le condizioni di cui alla lettera a) e b)del citato art. 4 del D. L. vo 74/2000 poiché:
a) la maggiore imposta accertata e quindi evasa, ammonta ad Euro 586.834,00 per IRES e ad Euro 461.166,80 per IVA (quindi superiore ad Euro 50.000,00, soglia in vigore al momento dei fatti);
b) l'ammontare complessivo degli elementi passivi fittizi (pari ad Euro 2.305.834,00), è superiore al 10% dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione.
Commesso in (omissis), il 28 dicembre 2011.
Con la recidiva reiterata".
Esempio n.2
"Tizio, imputato del reato p. e p. dall'art. 4 Dlvo 74/2000 perché, in qualità di legale rappresentante e amministratore unico della società Sempronia srl, (società dichiarata fallita in data 12.10.2017), indicava, nelle dichiarazioni annuali ai fini delle Imposte sui redditi e dell'Imposta sul Valore Aggiunto relative al periodo di imposta 2014, elementi attivi inferiori a quelli reali, come ricostruiti dalla Guardia di Finanza (euro 923.427,76) con evasione delle imposte stesse e precisamente: IVA per un importo complessivo di euro 590.994,92 IRES per un importo complessivo di euro 253.942,63. In (omissis)".
L'art. 39, comma 1, lett. d), e), f) e g), d.l. n. 124 del 2019, conv. in legge n. 157 del 2019, ha modificato sotto diversi aspetti l'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000 che incrimina il delitto di dichiarazione infedele.
Questa fattispecie, già ampiamente modificata anche dalla riforma del d.lgs. n. 158 del 2015, com'è noto, si applica in via residuale rispetto ai delitti di dichiarazione fraudolenta di cui agli art. 2 e 3 d.lgs. n. 74 del 2000, punendo chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando, congiuntamente:
a) l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a 150.000 euro (fino al 2015 la soglia era fissata a 50.000 euro);
b) l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al 10% dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a 3 milioni di euro (fino al 2015 la soglia del valore degli elementi attivi sottratti all'imposizione era di 2 milioni).
Il delitto di dichiarazione infedele integra un reato istantaneo che si perfeziona al momento della presentazione della dichiarazione annuale, non rilevando l'eventuale presentazione di una successiva dichiarazione integrativa (Sez. 3, n. 23810 del 8/04/2019, Versaci, Rv. 275993).
Il carattere residuale del reato esclude il concorso con il delitto di frode fiscale, previsto dall'art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, quando la condotta materiale abbia ad oggetto la medesima dichiarazione, mentre non opera nel caso in cui siano contestate condotte diverse, una per le omissioni di elementi attivi del reddito e l'altra per elementi passivi inesistenti (Sez. 3, n. 41260 del 17/01/2018, S., Rv. 274068) integrato, dopo le modifiche introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015, dalle condotte di annotazione di componenti positivi del reddito in misura inferiore a quella reale (con superamento della soglia di evasione di imposta), di indebita riduzione dell'imponibile con l'indicazione di costi inesistenti (e non più fittizi), e di sotto fatturazione; non assume peraltro rilievo, nella valutazione sulla divergenza dei valori indicati, la mera violazione dei criteri di competenza e di inerenza di ricavi e di costi oggettivamente esistenti (Sez. 3, n. 30686 del 22/03/2017, Giannotte, Rv. 270294).
L'art. 39, comma 1, lett. d), del d.l. n. 124 del 2019, conv. in legge n. 157 del 2019, ha:
- innalzato la pena edittale, fissando la cornice compresa tra due anni di . reclusione e quattro anni e sei mesi di reclusione;
- abbassato le soglie di punibilità del reato intervenendo tanto sul valore dell'imposta evasa (da 150 mila a 100 mila euro) quanto su quello degli elementi attivi sottratti a imposizione (da 3 a 2 milioni di euro); la soglia dei 2 milioni di euro era già prevista dall’originaria formulazione del d.lgs. n. 74 del 2000, in vigore fino alla riforma del 2015.
Per il reato di cui all'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000, invece, non è stata prevista l'applicazione della confisca “allargata”.
La riforma del 2015 ha aggiunto all'art. 4 d.lgs. n. 74 del 2000 due ulteriori commi. In particolare, secondo l'art. 4, comma 1-bis, d.lgs. n. 74 del 2000, ai fini della configurabilità del reato, non si tiene conto della non corretta classificazione, della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati nel bilancio ovvero in altra documentazione rilevante ai fini fiscali, della violazione dei criteri di determinazione dell'esercizio di competenza, della non inerenza, della non deducibilità di elementi passivi reali.
Secondo l'art. 4, comma 1-ter, d.lgs. n. 74 del 2000, inoltre, fuori dei ‘casi di cui al comma 1bis, non danno luogo a fatti punibili le valutazioni che singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10% da quelle corrette.
Degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilità previste dallo stesso art. 4, comma 1, lett. a)e b).
L'art. 39, comma 1, lett. g), d.I. n. 124 del 2019 ha modificato quest’ultima disposizione che esclude la punibilità quando le valutazioni differiscono in misura inferiore al 10% da quelle corrette. L'esclusione di punibilità rimane solo quando le valutazioni complessivamente considerate (e non singolarmente considerate) differiscono da quelle corrette in misura inferiore al 10% da quelle corrette.
B) Le sentenze in tema di dichiarazione infedele
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Dichiarazione infedele: parametro di calcolo imposta Ires non è norma integratrice della fattispecie
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Dichiarazione infedele: Qual è il momento consumativo del reato?
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Dichiarazione infedele: patteggiamento solo in caso di integrale pagamento del debito
Dichiarazione infedele: non esclude la sussistenza del dolo la mancata conoscenza della norma
Dichiarazione infedele: non sussiste in caso di omessa dichiarazione di denaro detenuto all'estero
Dichiarazione infedele: se la dichiarazione è la stessa non c'è concorso con la frode fiscale
Dichiarazione infedele: sussiste se si modifica la dichiarazione per occultare la base imponibile
Dichiarazione infedele: non rileva la scorretta classificazione di elementi attivi esistenti
Dichiarazione infedele: va valutata anche la contabilizzazione delle giacenze di magazzino